取得財(cái)政專(zhuān)項(xiàng)資金所得稅處理政策延續(xù)
近日，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合下發(fā)《關(guān)于專(zhuān)項(xiàng)用途財(cái)政性資金企業(yè)所得稅處理問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2011〕70號(hào)），就企業(yè)取得專(zhuān)項(xiàng)用途財(cái)政性資金的企業(yè)所得稅處理進(jìn)行了明確。實(shí)際上，對(duì)于這一問(wèn)題，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局早在2009年6月就已經(jīng)下發(fā)了《關(guān)于專(zhuān)項(xiàng)用途財(cái)政性資金有關(guān)企業(yè)所得稅處理問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2009〕87號(hào)）。對(duì)比發(fā)現(xiàn)，財(cái)稅〔2011〕70號(hào)文件和財(cái)稅〔2009〕87號(hào)文件內(nèi)容基本相同，區(qū)別在于財(cái)稅〔2009〕87號(hào)文件適用時(shí)間段為2008年1月1日~2010年12月31日，而財(cái)稅〔2011〕70號(hào)文件適用時(shí)間段為2011年1月1日以后。
對(duì)于企業(yè)取得的專(zhuān)項(xiàng)用途財(cái)政性資金，應(yīng)按如下規(guī)定進(jìn)行企業(yè)所得稅處理：
第一，取得資金的層級(jí)必須是縣級(jí)以上各級(jí)人民政府財(cái)政部門(mén)及其他部門(mén)。這里的縣級(jí)以上包含縣級(jí)。取得資金的部門(mén)不僅包括財(cái)政部門(mén)，縣級(jí)以上各級(jí)人民政府的其他部門(mén)比如發(fā)改委、科技局、經(jīng)貿(mào)委等部門(mén)也包含在內(nèi)。
第二，企業(yè)從縣級(jí)以上各級(jí)人民政府財(cái)政部門(mén)及其他部門(mén)取得的應(yīng)計(jì)入收入總額的財(cái)政性資金，可以作為不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中減除，必須同時(shí)符合以下條件：（一）企業(yè)能夠提供規(guī)定資金專(zhuān)項(xiàng)用途的資金撥付文件；（二）財(cái)政部門(mén)或其他撥付資金的政府部門(mén)對(duì)該資金有專(zhuān)門(mén)的資金管理辦法或具體管理要求；（三）企業(yè)對(duì)該資金以及以該資金發(fā)生的支出單獨(dú)進(jìn)行核算。
第三，企業(yè)應(yīng)正確進(jìn)行不征稅收入的企業(yè)所得稅處理。根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十八條的規(guī)定，上述不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除；用于支出所形成的資產(chǎn)，其計(jì)算的折舊、攤銷(xiāo)不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。
第四，把握“5年”時(shí)間限制，即企業(yè)將規(guī)定條件的財(cái)政性資金作不征稅收入處理后，在5年（60個(gè)月）內(nèi)未發(fā)生支出且未繳回財(cái)政部門(mén)或其他撥付資金的政府部門(mén)的部分，應(yīng)計(jì)入取得該資金第六年的應(yīng)稅收入總額；計(jì)入應(yīng)稅收入總額的財(cái)政性資金發(fā)生的支出，允許在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。
在政策的實(shí)際執(zhí)行中，企業(yè)應(yīng)該重點(diǎn)把握如下幾點(diǎn)：
第一，正確理解不征稅收入企業(yè)所得稅處理的政策含義。企業(yè)應(yīng)該明確，不同于免稅收入的企業(yè)所得稅處理，對(duì)于企業(yè)取得的不征稅收入雖然可以從收入中扣減，但企業(yè)用不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除；用于支出所形成的資產(chǎn)，其計(jì)算的折舊、攤銷(xiāo)不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。而企業(yè)取得的免稅收入，不僅不征收企業(yè)所得稅，而且企業(yè)為取得免稅收入發(fā)生的成本、費(fèi)用以及將免稅收入用于支出形成的費(fèi)用或購(gòu)置資產(chǎn)提取的折舊、攤銷(xiāo)都允許在企業(yè)所得稅前扣除。
第二，企業(yè)在從縣級(jí)以上各級(jí)人民政府財(cái)政部門(mén)及其他部門(mén)取得專(zhuān)項(xiàng)用途財(cái)政性資金時(shí)，必須取得相關(guān)部門(mén)的資金撥付證明。相關(guān)部門(mén)通過(guò)正式下文的方式進(jìn)行資金的撥付，明確專(zhuān)項(xiàng)用途財(cái)政性資金的名稱(chēng)、撥付時(shí)間、用途、撥付金額、撥付企業(yè)名單等詳細(xì)信息。實(shí)務(wù)中，大多數(shù)企業(yè)能夠提供。
第三，無(wú)論是財(cái)稅〔2009〕87號(hào)文件還是財(cái)稅〔2011〕70號(hào)文件，都要求財(cái)政部門(mén)或其他撥付資金的政府部門(mén)對(duì)該資金有專(zhuān)門(mén)的資金管理辦法或具體管理要求。但是，在實(shí)際稅收征管中發(fā)現(xiàn)，很多縣級(jí)以上政府部門(mén)撥付資金的文件中只明確了專(zhuān)項(xiàng)資金的用途，并無(wú)與該專(zhuān)項(xiàng)資金配套的資金管理辦法或具體管理要求，部分納稅人因此無(wú)法享受專(zhuān)項(xiàng)用途財(cái)政性資金作為不征稅收入處理的稅收待遇。因此，對(duì)于長(zhǎng)期的、固定的、大額的專(zhuān)項(xiàng)財(cái)政性資金的撥付，相關(guān)部門(mén)應(yīng)考慮制定專(zhuān)項(xiàng)資金配套的管理辦法和績(jī)效考核要求。對(duì)于短期的、非固定性的專(zhuān)項(xiàng)用途財(cái)政資金，如果無(wú)必要制定配套管理辦法進(jìn)行規(guī)范，相關(guān)部門(mén)應(yīng)考慮在資金撥付文件中專(zhuān)門(mén)明確資金的具體管理要求。
第四，對(duì)符合不征稅收入條件的專(zhuān)項(xiàng)用途財(cái)政性資金以及以該資金發(fā)生的支出在會(huì)計(jì)上應(yīng)單獨(dú)設(shè)相關(guān)科目進(jìn)行核算。實(shí)務(wù)中，當(dāng)企業(yè)有些成本費(fèi)用既用于應(yīng)稅收入又用于不征稅收入時(shí)，如何將這些成本費(fèi)用在應(yīng)稅收入和不征稅收入間進(jìn)行合理分?jǐn)偅狈γ鞔_的標(biāo)準(zhǔn)。從管理稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的角度出發(fā)，對(duì)于有不征稅收入的企業(yè)，在內(nèi)控制度中要對(duì)這些問(wèn)題有所關(guān)注，應(yīng)積極從合理性角度出發(fā)，制定相關(guān)的內(nèi)控制度規(guī)范這些問(wèn)題的處理，及時(shí)防范稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。當(dāng)稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)企業(yè)已經(jīng)主動(dòng)注意到這些問(wèn)題，并從制度上已經(jīng)進(jìn)行了相關(guān)處理。有些稅務(wù)機(jī)關(guān)專(zhuān)門(mén)就專(zhuān)項(xiàng)用途財(cái)政性資金的管理提出了備案管理要求，企業(yè)應(yīng)積極配合當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)做好相關(guān)備案管理。
第五，上述文件規(guī)定，企業(yè)將規(guī)定條件的財(cái)政性資金作不征稅收入處理后，在5年（60個(gè)月）內(nèi)未發(fā)生支出且未繳回財(cái)政部門(mén)或其他撥付資金的政府部門(mén)的部分，應(yīng)計(jì)入取得該資金第六年的應(yīng)稅收入總額。企業(yè)應(yīng)注意跨期資金的管理，對(duì)于取得的符合規(guī)定條件的財(cái)政性資金，應(yīng)按類(lèi)別和取得時(shí)間在會(huì)計(jì)上進(jìn)行專(zhuān)項(xiàng)核算。使用電子記賬軟件的企業(yè)，可以考慮對(duì)這部分資金開(kāi)發(fā)風(fēng)險(xiǎn)提示功能，即當(dāng)這部分資金在5年（60個(gè)月）后還有余額的，軟件自動(dòng)提示企業(yè)轉(zhuǎn)作應(yīng)稅收入處理。同時(shí)還要注意兩個(gè)問(wèn)題：第一，這里的5年不是指5個(gè)納稅年度，而是指取得資金后的連續(xù)60個(gè)月；第二，如果企業(yè)取得符合不征稅收入條件的資金在第六年轉(zhuǎn)作應(yīng)稅收入處理，則計(jì)入應(yīng)稅收入總額的財(cái)政性資金發(fā)生的支出允許在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。