跨年度繳納稅費 哪些不需調(diào)整賬務(wù)
問： 現(xiàn)行稅法規(guī)定，納稅人當(dāng)月應(yīng)繳稅款可以在次月7日或10日前向當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)申報繳納，因此，一個生產(chǎn)經(jīng)營情況正常的企業(yè)，每年都要碰到跨年度繳納稅費的賬務(wù)調(diào)整問題。企業(yè)跨年度繳納的稅費究竟哪些需要作賬務(wù)調(diào)整？哪些不需要作賬務(wù)調(diào)整？”
??? 答： 2008年1月10日，某企業(yè)申報繳納了所屬期為2007年12月應(yīng)繳的營業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費附加等共計10萬元，印花稅1萬元；2007年度應(yīng)繳的房產(chǎn)稅5萬元、土地使用稅1萬元、車船使用稅1萬元等共計18萬元。企業(yè)上年年末均未計提上述稅費，而在繳納的當(dāng)月，即今年1月作了營業(yè)稅金、費用支出的賬務(wù)處理。
2007年度該企業(yè)盈利，2008年5月30日，該企業(yè)在申報、匯繳上年度企業(yè)所得稅時也未對上述稅費作納稅調(diào)整。那么，上述稅費哪些需要作賬務(wù)調(diào)整，哪些不需要作賬務(wù)調(diào)整？
第一，營業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費附加等共計10萬元，需要作賬務(wù)調(diào)整。
《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》（國稅發(fā)〔2000〕84號）第四條規(guī)定，除稅收法規(guī)另有規(guī)定者外，稅前扣除的確認(rèn)一般應(yīng)遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。因此，該企業(yè)跨年度繳納的所屬期為上年度的應(yīng)繳稅費，不得在本年度成本費用中予以列支。國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)所得稅若干業(yè)務(wù)問題通知》（國稅發(fā)〔1997〕191號）明確規(guī)定，企業(yè)納稅年度內(nèi)應(yīng)計未計扣除項目，包括各類應(yīng)計未計費用、應(yīng)提未提折舊等，不得轉(zhuǎn)移以后年度補扣，是指年度終了，納稅人在規(guī)定的申報期申報后，發(fā)現(xiàn)的應(yīng)計未計、應(yīng)提未提的稅前扣除項目。該企業(yè)在申報繳納2007年度企業(yè)所得稅時，由于沒有作納稅調(diào)整，那么就不得將這少計的費用轉(zhuǎn)移到2008年度內(nèi)補提補扣。該企業(yè)必須作如下賬務(wù)調(diào)整：借記“以前年度損益調(diào)整”100000元，貸記“主營業(yè)務(wù)稅金及附加”100000元；結(jié)轉(zhuǎn)時，借記“應(yīng)交稅費———應(yīng)交所得稅”33000元，貸記“以前年度損益調(diào)整”33000元，借記“利潤分配———未分配利潤”67000元，貸記“以前年度損益調(diào)整”67000元。
2007年度因少計費用10萬元而多繳的企業(yè)所得稅3.3萬元，在2011年5月30日前，該企業(yè)可以向稅款繳納地稅務(wù)機(jī)關(guān)申請退還，并要求加算銀行同期存款利息，或申請抵繳下期應(yīng)繳稅款?！抖愂照鞴芊ā返谖迨粭l規(guī)定，納稅人超過應(yīng)納稅額繳納的稅款，稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)后應(yīng)當(dāng)立即返還；納稅人自結(jié)算繳納稅款之日起3年內(nèi)發(fā)現(xiàn)的，可以向稅務(wù)機(jī)關(guān)要求退還多繳的稅款，并加算銀行同期存款利息，稅務(wù)機(jī)關(guān)及時查實后應(yīng)當(dāng)立即退還。
國稅發(fā)〔1997〕191號文件規(guī)定了企業(yè)納稅年度內(nèi)應(yīng)計未計、應(yīng)提未提費用，不得轉(zhuǎn)移以后年度補提補扣，但是并沒有規(guī)定不得在以前所屬年度內(nèi)補提補扣，法律沒有禁止的就不得予以否認(rèn)?？缒甓壤U納的10萬元稅費，如果該企業(yè)要求在2007年度內(nèi)補提補扣，并不違反現(xiàn)行稅法的規(guī)定。稅務(wù)機(jī)關(guān)查實后應(yīng)當(dāng)允許其在2007年度內(nèi)予以補提補扣，并退還該企業(yè)2007年度因少計費用而多繳的稅款，或抵繳下期應(yīng)繳稅款。如果說納稅人自己放棄權(quán)益，必須有法律、法規(guī)的規(guī)定或權(quán)益人自己主動的申明。在納稅人沒有申明放棄權(quán)益的情況下，稅法是充分保障納稅人合法權(quán)益的。
值得提醒納稅人注意的是，稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)納稅人以往年度少計費用而多繳稅款，應(yīng)當(dāng)給予其退還多繳稅款或準(zhǔn)予其抵扣下期應(yīng)納稅款的期限，稅法并沒有作出年限限制性規(guī)定。也就是說，稅務(wù)機(jī)關(guān)在以后任何一個年度內(nèi)發(fā)現(xiàn)了納稅人以往年度因其少計費用而多繳的稅款，在納稅人沒有主動申明放棄權(quán)益的情況下，稅務(wù)機(jī)關(guān)都應(yīng)當(dāng)給予其費用所屬年度內(nèi)補提補扣，并退還其多繳稅款或準(zhǔn)其抵繳下期應(yīng)納稅款的權(quán)利，否則違法。
??? 第二，印花稅1萬元、房產(chǎn)稅5萬元、土地使用稅1萬元、車船使用稅1萬元等共計8萬元，不需要作賬務(wù)調(diào)整。
《企業(yè)會計制度》第一百零四條第四款明確規(guī)定，管理費用，是指企業(yè)為組織和管理企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營所發(fā)生的管理費用，包括房產(chǎn)稅、車船使用稅、土地使用稅、印花稅。2007年1月1日起施行的《企業(yè)會計準(zhǔn)則———應(yīng)用指南》（財會〔2006〕18號）附錄：會計科目和主要賬務(wù)處理（10），6602管理費用科目說明中，該會計科目和主要賬務(wù)處理中仍然包含房產(chǎn)稅、車船使用稅、土地使用稅、印花稅。這說明企業(yè)會計制度、準(zhǔn)則的管理費用科目中一直包含上述四小稅。財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于集體企業(yè)繳納房產(chǎn)稅、車船使用稅有關(guān)財務(wù)處理的規(guī)定》（財稅集字〔1986〕40號）規(guī)定，從1986年10月1日起，集體企業(yè)繳納的房產(chǎn)稅和車船使用稅應(yīng)在企業(yè)管理費或商品流通費等成本費用中按實列支。財政部《關(guān)于國營企業(yè)繳納土地使用稅有關(guān)財務(wù)處理問題的通知》（財工字〔1988〕第522號）規(guī)定，從1988年11月1日起，企業(yè)按規(guī)定繳納的土地使用稅在企業(yè)管理費中列支。《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》第十三條規(guī)定，費用是指納稅人每一納稅年度發(fā)生的可扣除的銷售費用、管理費用和財務(wù)費用，已計入成本的有關(guān)費用除外?！镀髽I(yè)所得稅稅前扣除辦法》第十五條指出，管理費用中包括印花稅等稅金。這說明上述四小稅費用歸集和列支，稅法規(guī)定也一直包含在管理費用科目中。因此，會計制度、準(zhǔn)則與稅法在這四小稅費用歸集的科目上所規(guī)定的內(nèi)容是一致的，兩者并無沖突?！抖愂照鞴芊ā返诙畻l、《企業(yè)所得稅暫行條例》第九條、《企業(yè)所得稅法》第二十一條規(guī)定，納稅人、扣繳義務(wù)人在計算應(yīng)納稅所得額時，財務(wù)、會計制度或者財務(wù)、會計處理辦法與稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定不一致的，應(yīng)當(dāng)依照稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定計算。換句話說，財務(wù)、會計制度與稅法規(guī)定的內(nèi)容相一致的情況下，按財務(wù)會計處理辦法進(jìn)行的賬務(wù)處理，并不違反現(xiàn)行稅收法律法規(guī)的規(guī)定。那么，該企業(yè)在上年年末未預(yù)先將應(yīng)繳未繳的印花稅、房產(chǎn)稅、車船使用稅、土地使用稅預(yù)提計入有關(guān)成本費用的情況下，可以在繳納的當(dāng)月把它作為“每一納稅年度發(fā)生的可扣除的”費用直接計入管理費用，而不必區(qū)分其稅款所屬期。這似乎與上述稅前扣除應(yīng)遵循的權(quán)責(zé)發(fā)生制原則有矛盾，但這就是《企業(yè)所得稅扣除辦法》第四條所指的“除稅收法規(guī)另有規(guī)定者外”。
綜上所述，企業(yè)跨年度繳納的印花稅、房產(chǎn)稅、車船使用稅、土地使用稅等稅費在上年度應(yīng)計未計的情況下，可以計入繳納當(dāng)期的管理費用，而不必作賬務(wù)調(diào)整。除此以外，跨年度繳納的其他稅費，即使費用所屬年度并未計提，也不得計入繳納當(dāng)期的管理費用，如果已經(jīng)計入了當(dāng)期的管理費用，必須將這部分費用作賬務(wù)調(diào)整，否則，把不屬于本期的費用作為費用支出，就是屬于在賬簿上多列支出，少列收入，不繳或者少繳應(yīng)納稅款的違法行為