“營改增”后勞務(wù)收入如何確認
在大多數(shù)情況下,對于運輸?shù)葎趧?wù)收入,會計與稅法的確認條件是相同的,即都遵守權(quán)責發(fā)生制原則。但是,會計確認收入時,需要考慮謹慎性原則,強調(diào)預(yù)期經(jīng)濟利益很可能流入本企業(yè),而稅法不強調(diào)流入問題。8月1日擴容后的“營改增”試點涉及的應(yīng)稅服務(wù),包括陸路運輸服務(wù)、水路運輸服務(wù)、航空運輸服務(wù)、管道運輸服務(wù)、研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、信息技術(shù)服務(wù)、文化創(chuàng)意服務(wù)、物流輔助服務(wù)、有形動產(chǎn)租賃服務(wù)、鑒證咨詢服務(wù)、廣播影視服務(wù)。現(xiàn)根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點增值稅一般納稅人資格認定有關(guān)事項的公告》(財稅〔2013〕37號)的規(guī)定,結(jié)合案例,對“營改增”試點運輸勞務(wù)等收入確認分析如下。
案例一
“營改增”試點企業(yè)甲運輸企業(yè)2013年8月4日接受乙企業(yè)委托運送一批物資,運費為100萬元(不含稅)。甲企業(yè)2013年8月6日開始運輸,9月2日抵達目的地,2013年8月7日收到乙企業(yè)運費50萬元(不含稅),2013年8月25日收到運費20萬元(不含稅),2013年9月10日收到運費30萬元(不含稅)。請問,甲企業(yè)8月銷售額為多少?
(一)稅務(wù)處理
財稅〔2013〕37號文件第四十一條關(guān)于增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間為:納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)并收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據(jù)的當天;先開具發(fā)票的,為開具發(fā)票的當天。收訖銷售款項,指納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)過程中或者完成后收到款項。取得索取銷售款項憑據(jù)的當天,指書面合同確定的付款日期;未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的,為應(yīng)稅服務(wù)完成的當天。
甲企業(yè)8月6日開始提供運輸勞務(wù),其2013年8月7日收到乙企業(yè)運費50萬元(不含稅),2013年8月25日收到運費20萬元(不含稅),2013年9月10日收到運費30萬元(不含稅),屬于應(yīng)稅服務(wù)發(fā)生過程中或者完成后收取的款項,甲企業(yè)應(yīng)將收到款項的當天作為納稅義務(wù)發(fā)生時間,則甲企業(yè)8月銷售額不是等到運輸勞務(wù)提供完成(9月2日抵達目的地)來確定納稅義務(wù),而是以甲企業(yè)8月收到款項的當天作為納稅義務(wù)發(fā)生時間,因此甲企業(yè)8月銷售額(不含稅)為50+20=70(萬元)。
(二)會計處理
企業(yè)銷售貨物并負責運輸,其收入確認應(yīng)符合《企業(yè)會計準則第14號——收入》規(guī)定的銷售貨物收入確認的5個條件。在銷售商品收入確認時,著重從企業(yè)所出售商品在所有權(quán)上的主要風險和報酬是否已經(jīng)轉(zhuǎn)移給購貨方這個標準進行判斷。對于采用現(xiàn)銷方式的,不論貨物是否發(fā)出,均為貨款已經(jīng)收到,發(fā)票賬單和提貨單已經(jīng)交給購買方時。所以,甲企業(yè)8月會計上確認的銷售額也為實際收到的款項70萬元。會計分錄如下:
借:銀行存款 777000
貸:主營業(yè)務(wù)收入 700000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 77000
(700000×11%)。
案例二
“營改增”試點企業(yè)甲企業(yè)2013年12月5日為乙企業(yè)提供了一項咨詢服務(wù),合同價款200萬元(含稅),合同約定2013年12月10日乙企業(yè)付款50萬元(含稅),但實際到2014年1月7日才付。試問甲企業(yè)該項勞務(wù)的納稅義務(wù)發(fā)生時間如何確定?
甲企業(yè)收到款項的時間是2014年1月7日,由于其2013年12月5日開始提供咨詢勞務(wù),并約定2013年12月10日付款50萬元(含稅),根據(jù)財稅〔2013〕37號文件第四十一條的規(guī)定,企業(yè)間簽訂了書面合同并且有明確付款日期的,納稅義務(wù)發(fā)生時間為應(yīng)書面合同確定的付款日期,因此,無論是否收到款項,甲企業(yè)咨詢服務(wù)50萬元(含稅)的納稅義務(wù)發(fā)生時間為2013年12月10日(書面合同確定的付款日期),而不是2014年1月7日(實際付款日期)。2013年12月10日會計分錄如下:
借:銀行存款 500000
貸:主營業(yè)務(wù)收入 471698
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 28302
(471698×6%)。
案例三
甲運輸公司與乙企業(yè)簽訂了一份運輸合同,合同期為2012年9月1日~2013年9月1日,合同總金額100萬元(含稅),合同約定2012年9月10日前先付30萬元,2013年9月1日合同期滿再支付余下的70萬元(含稅)。甲運輸公司2013年8月1日被列入“營改增”試點。那么,甲公司應(yīng)該繳營業(yè)稅還是增值稅?甲公司納稅義務(wù)發(fā)生時間如何確定?
關(guān)于“營改增”試點企業(yè)跨期合同收到包含“營改增”以前月份的款項應(yīng)如何納稅的問題,應(yīng)根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于在上海市開展交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》(財稅〔2011〕111號)、《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于在北京等8省市開展交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》(財稅〔2012〕71號)以及財稅〔2013〕37號文件的相關(guān)規(guī)定,納稅義務(wù)發(fā)生時間在“營改增”試點之前收到的款項應(yīng)繳納營業(yè)稅,之后收到的款項應(yīng)繳納增值稅。因此,甲運輸公司2012年9月10日收到30萬元運輸款,根據(jù)營業(yè)稅暫行條例第十二條的規(guī)定,營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)并收訖營業(yè)收入款項或者取得索取營業(yè)收入款項憑據(jù)的當天。營業(yè)稅暫行條例實施細則第二十四條規(guī)定,收訖營業(yè)收入款項,指納稅人應(yīng)稅行為發(fā)生過程中或者完成后收取的款項。取得索取營業(yè)收入款項憑據(jù)的當天,為書面合同確定的付款日期的當天;未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的,為應(yīng)稅行為完成的當天。因此,甲運輸公司9月10日收到的30萬元款項應(yīng)繳納營業(yè)稅。會計分錄如下:
借:銀行存款 300000
貸:主營業(yè)務(wù)收入 300000
借:營業(yè)稅金及附加 9000
貸:應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅 9000 (300000×3%)。
2013年8月1日“營改增”試點實施,2013年9月1日合同結(jié)束時收到的70萬元(含稅)款項,應(yīng)按照財稅〔2013〕37號文件第四十一條第一款的規(guī)定確認繳納增值稅,納稅義務(wù)發(fā)生時間應(yīng)為書面合同確定的付款日期2013年9月1日。會計分錄如下:
借:銀行存款 700000
貸:主營業(yè)務(wù)收入 630630
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 69370
(630630×11%)。
因此,甲運輸公司應(yīng)當依照上述規(guī)定,確認納稅義務(wù)發(fā)生時間,分別繳納營業(yè)稅和增值稅。