退稅手續(xù)簡化 企業(yè)負擔減輕 ——解讀出口退稅兩個新文件
財政部、國家稅務總局日前發(fā)出《關于出口貨物勞務增值稅和消費稅政策的通知》（財稅〔2012〕39號，以下簡稱通知），對近年來陸續(xù)制定的一系列出口貨物、對外提供加工修理修配勞務（以下統(tǒng)稱出口貨物勞務，包括視同出口貨物）增值稅和消費稅政策進行了梳理歸類，并對在實際操作中反映的個別問題作了明確。國家稅務總局同時發(fā)布《出口貨物勞務增值稅和消費稅管理辦法》（2012年第24號公告，以下簡稱公告），新規(guī)定自2012年7月1日起執(zhí)行。
新文件對納稅人有3大利好
從1985年我國實行出口退（免）稅制度至今已有27年，在這期間，針對國際國內經濟形勢的不斷變化，出口退（免）稅政策也隨之調整以適應需求，對外貿經濟的穩(wěn)步增長起到了不可替代的作用。由于文件出臺或廢止過多，給企業(yè)以及稅務人員掌握和執(zhí)行政策帶來了困難，容易引發(fā)征納爭議；出口退（免）稅文件條款繁雜，影響退稅進度等。
針對以上實際問題，為了貫徹落實國務院關于“穩(wěn)增長、調結構、促轉型”的總體要求，財政部、國家稅務總局及時制定出臺通知和公告，體現出3項利好。打破舊規(guī)，利于發(fā)展。新政策調整從適應當前經濟形勢發(fā)展的需求入手，打破自始以來出口退（免）稅的操作模式。如未在規(guī)定期限內收齊單證無法實現出口退（免）稅的貨物，出口企業(yè)可以自行選擇免稅或征稅，改變了以往出口貨物不退則征的傳統(tǒng)做法，有利于減輕企業(yè)負擔，簡化退稅手續(xù)。歸并清理，利于操作。通知和公告對原政策中不清楚或未明確的條款進行了清理，對反響強烈和過期文件進行了調整。據筆者粗略統(tǒng)計，目前國家稅務總局與各部委聯合發(fā)文及單獨發(fā)文的出口退（免）稅文件約有650余份，其中聯合下發(fā)的有195份。而在國家稅務總局單獨下發(fā)的455份文件中，全文或部分廢止以及自然失效的達395份，占單獨發(fā)文的86%。本次清理后，有效文件約60余份，較好地解決了文件繁瑣、管理不便的問題，利于出口企業(yè)以及稅務人員掌握和操作。緩解矛盾，利于公平。新政策的出臺是在出口企業(yè)與稅務機關雙方共識、運作合理的基礎上對現行有效規(guī)定進行的整合。如放寬出口企業(yè)申報退稅的期限至次年4月30日之前的各增值稅納稅申報期內，減輕過去短時間企業(yè)收齊單證的壓力，避免征納雙方發(fā)生的稅收爭議。
兩個文件有哪些新變化
通知和公告對原政策中不規(guī)范的稱謂、計稅依據、政策操作、日常管理等內容進行了調整，公告還明確對未納入的出口貨物增值稅、消費稅其他管理規(guī)定，仍按原規(guī)定執(zhí)行。
界定出口與非出口企業(yè)范圍
通知第一條第一項規(guī)定，出口企業(yè)是指依法辦理工商登記、稅務登記、對外貿易經營者備案登記，自營或委托出口貨物的單位或個體工商戶，以及依法辦理工商登記、稅務登記但未辦理對外貿易經營者備案登記，委托出口貨物的生產企業(yè)。那么，范圍之外的應視為非出口企業(yè)。這是一個新稱謂，單指不具有進出口經營權委托出口貨物的商貿企業(yè)或個人。出口企業(yè)與非出口企業(yè)的不同點在于，前者是自營或委托出口的貨物實行退（免）稅，后者是委托出口的貨物按免稅辦理。
梳理視同出口貨物范圍
通知在原政策的基礎上，將出口企業(yè)或其他單位視同出口的貨物重新劃分為7類，包括：1.對外援助、對外承包、境外投資的出口貨物；2.進入特殊區(qū)域的出口貨物；3.免稅品經營企業(yè)銷售的貨物；4.中標機電產品；5.銷售海洋工程結構物；6.銷售用于國際運輸工具上的貨物；7.輸入特殊區(qū)域的水電氣。主要解決視同出口貨物由于政策特殊而不好統(tǒng)一執(zhí)行的問題，如原政策對出口加工區(qū)內生產企業(yè)生產出口貨物耗用的水、電、氣，準予退還所含的增值稅。保稅港區(qū)、保稅物流園區(qū)等其他特殊區(qū)域雖然與出口加工區(qū)的退稅政策保持一致，但此項政策單獨對出口加工區(qū)進行了明確，導致各地執(zhí)行不盡統(tǒng)一。此次調整統(tǒng)一明確了輸入特殊區(qū)域的水、電、氣，區(qū)內企業(yè)可以辦理退（免）稅。另外，新增加國內航空供應公司銷售給國內航空公司國際航班的航空食品也實行出口退稅政策。銷售給國際航班的貨物，是出口的一種形式，應該實行出口退稅。目前只對銷售給國外航空公司的航空食品實行出口退稅，而對銷售給國內航空公司國際航班的航空食品沒有實行這一政策，導致政策不平衡，因此，通知對該類業(yè)務，也實行出口退稅。
重申出口退稅原始憑證的有關規(guī)定
一是重申增值稅專用發(fā)票有關規(guī)定，明確丟失發(fā)票分為兩種情況辦理退稅。對出口企業(yè)和其他單位丟失增值稅專用發(fā)票的發(fā)票聯和抵扣聯的，經認證相符后，可憑增值稅專用發(fā)票記賬聯復印件及銷售方所在地主管稅務機關出具的丟失增值稅專用發(fā)票已報稅證明單，向主管稅務機關申報退（免）稅。出口企業(yè)和其他單位丟失增值稅專用發(fā)票抵扣聯的，在增值稅專用發(fā)票認證相符后，可憑增值稅專用發(fā)票的發(fā)票聯復印件向主管出口退稅的稅務機關申報退（免）稅。二是增加海關進口增值稅專用繳款書規(guī)定，外貿企業(yè)進口的貨物，如再出口的，可憑此申報出口退（免）稅。三是明確受托方將代理出口貨物與其他貨物一筆報關出口的，委托方可以用出口貨物報關單復印件申報退（免）稅。四是對自發(fā)生之日起2年內，申報出口退（免）稅必須提供出口收匯核銷單的情況分為5類，并且明確除此之外其他情況不需提供出口收匯核銷單的要求。五是取消出口貨物明細單不再列為備案單證的內容。
理順出口退稅認定程序
一是取消出口企業(yè)逾期認定的處罰。按原政策，未按規(guī)定辦理出口貨物退（免）稅認定、變更或注銷認定手續(xù)的，稅務機關應按照《中華人民共和國稅收征收管理法》第六十條規(guī)定予以處罰。通知和公告對此未再進行列明，應視為取消此項處罰。二是重新明確出口退稅企業(yè)注銷程序。在出口貨物退稅認定管理中，出口企業(yè)如需要注銷稅務登記的，應先申請注銷出口貨物退（免）稅認定。
放寬出口退稅申報期限
2004年退稅機制改革后，為促使企業(yè)加快申報進度，規(guī)定企業(yè)須在貨物報關出口后90天內申報退稅，否則不予退稅，并且外貿企業(yè)和生產企業(yè)申報期限不完全統(tǒng)一，外貿企業(yè)必須在“出口之日起90天后的第一個增值稅納稅申報期”之前申報退稅，生產企業(yè)申報期限為“出口之日起90天內，但到期之日超過當月的免抵退稅申報期的，可在次月申報期內申報”，其細微差別在實際操作中容易混淆，引發(fā)爭議。對此，公告將兩類企業(yè)申報期限統(tǒng)一為“在出口貨物報關出口之日次月起至次年4月30日前的各增值稅納稅申報期內，收齊憑證申報退（免）稅”，進一步放寬了企業(yè)申報退稅的期限。如某外貿企業(yè)在2011年1月1日出口的貨物，原規(guī)定出口退（免）稅最后1個申報期應在2011年4月20日（征期順延）之前，收齊單證申報時間最多為110天。依照新政策，出口退（免）稅最后1個申報期應在2012年4月18日（征期順延）之前，收齊單證申報時間最多為474天。同為一個出口時間，新舊計算對比，申報退稅期相差364天。
擴大出口貨物免稅范圍
一是增加出口貨物免稅管理的內容。原政策只對小規(guī)模納稅人、來料加工出口的貨物，以及出口卷煙和含金產品等若干項目有免稅管理的規(guī)定。此次調整，將特殊區(qū)域內企業(yè)出口的貨物等21種情況合并列入免稅管理，并要求出口企業(yè)應在貨物出口或發(fā)生免稅業(yè)務的次月，填報《免稅出口貨物勞務明細表》及正式申報電子數據（計劃卷煙和來料加工另有規(guī)定），向主管稅務機關辦理免稅申報手續(xù)。否則，按內銷規(guī)定征稅。二是部分出口貨物征稅改免稅。原政策對未按規(guī)定申報辦理退稅的出口貨物，不予退稅應視同內銷征稅，主要包括出口企業(yè)未在規(guī)定期限內申報退稅和雖已申報退稅但未在規(guī)定期限內向稅務機關補齊有關憑證的貨物等，通知和公告將其調整為免稅。三是考慮到與國內增值稅免稅規(guī)定相一致，公告增加了對免稅出口貨物，出口企業(yè)可以放棄免稅，實行征稅的規(guī)定，一旦放棄免稅，36個月內不得變更。
調整生產企業(yè)出口退稅條件
一是擴大生產企業(yè)收購貨物出口退稅的范圍，增加了視同自產的與本企業(yè)生產經營活動相關的貨物。二是廢止生產企業(yè)代理出口不予退稅的規(guī)定，明確生產企業(yè)代理出口的貨物可按規(guī)定實行出口退（免）稅政策。三是調整生產型集團公司收購成員企業(yè)貨物出口退稅的辦法，取消了提供縣級以上政府主管部門批件的規(guī)定，同時規(guī)定集團內成員企業(yè)收購出口的成員企業(yè)及集團公司生產的貨物，可視同自產貨物予以退（免）稅。四是調整“先退稅后核銷”政策，對憑出口合同和銷售明細賬辦理退稅出口貨物的范圍與生產企業(yè)的條件進行明確，貨物范圍擴大為交通運輸工具和機器設備，取消出口規(guī)模達到3000萬美元以上的條件限制，增加已取得一般納稅人資格，將企業(yè)擁有一定資產改為上年度凈資產大于同期出口貨物增值稅、消費稅退稅額之和的3倍，將從未發(fā)生過出口騙稅改為從未發(fā)生逃稅、騙稅、虛開發(fā)票、接受虛開發(fā)票行為。五是取消了小型企業(yè)、新發(fā)生出口業(yè)務的企業(yè)審核期滿12個月后辦理退稅的規(guī)定。
調整外貿企業(yè)計稅依據
按原規(guī)定外貿企業(yè)委托加工的出口貨物，加工費和原材料應分別計算退稅，其中加工費的退稅率為出口貨物的退稅率，由于在執(zhí)行中存在耗用的原材料金額、退稅率等難以確定。因此，通知進行了調整，明確申報退稅的增值稅專用發(fā)票所列加工費應包含原材料成本金額，并統(tǒng)一按出口貨物的退稅率退稅。如某外貿公司7月份購入一批面料委托A公司加工服裝出口，購入面料的計稅金額為100000元，稅額17000元，收回服裝時加工費計稅金額為50000元，稅額8500元。假設，服裝出口退稅率為16%，面料出口退稅率為13%，征稅率均為17%，其外貿公司的出口退稅=50000×16%+100000×13%=21000（元）。如果按新政策計算，外貿公司將購進的面料按原價買給A公司，加工收回時，A公司將購入面料成本并入加工費中開票給外貿公司，計稅金額為150000元，稅額25500元。則外貿公司的出口退稅=（100000+50000）×16%=24000（元）?？梢钥吹剑谛屡f兩種不同計算方式下，當原材料與出口成品的出口退稅率一致時，對退稅額的影響并不大；但當出口退稅率不一致時，就會出現上例中退稅額的差異。
另外，需注意外貿企業(yè)出口業(yè)務應單獨設賬用于核算貨物購進的金額與進項稅額的情況，如果購進貨物時不能確定是用于出口的，也應先記入出口庫存賬中，待用于其他用途時從此賬中轉出。
回歸進料加工征稅計稅方式
一是調整外貿企業(yè)作價銷售進口料件稅收的管理規(guī)定。按原規(guī)定出口企業(yè)作價銷售保稅進口料件的應征增值稅，暫不入庫，待收回的貨物出口后抵減應退的出口退稅款。目前，加工貿易由海關監(jiān)管，海關總署規(guī)定保稅進口料件，不允許企業(yè)作價銷售，只能采取委托加工收回出口的方式。對此，為了避免沖突，統(tǒng)一管理，通知調整為作價銷售保稅進口料件按內銷征稅，比照一般貿易委托加工的方式計算退稅。二是調整進料加工應稅出口貨物的增值稅計算。原規(guī)定對一般納稅人以進料加工復出口貿易方式出口視同內銷的貨物比照小規(guī)模納稅人的簡易辦法征繳稅款，應納稅額=（出口貨物離岸價格×外匯人民幣牌價）÷（1+征收率）×征收率。通知調整為恢復按差額征稅，明確了按差額征稅的計算公式，銷項稅額=（出口貨物離岸價-出口貨物耗用的進料加工保稅進口料件金額）÷（1+適用稅率）×適用稅率。如某生產企業(yè)所用××號進料加工手冊僅進口了一筆保稅料件，外匯折算人民幣價格為9000元，在當月一次性耗用完畢并報關出口一筆貨物，外匯離岸價換算人民幣為10300萬，按原規(guī)定計算，應納稅額=10300÷1.03×0.03=300（元）。如果按新規(guī)定計算（以購進法核算進料加工），其征稅率為17%，銷項稅額=（10300-9000）÷1.17×0.17=188.89（元）?？紤]到如果出口企業(yè)采用實耗法或抵減進口料件金額不實的，通知要求應對出口貨物耗用的進料加工保稅進口料件金額進行清算。
調整出口退稅報表
公告對用于出口退（免）稅的報表（以下簡稱報表）進行了調整，將過去所用的近80張報表調整為了43張，主要有以下變化：一是調增報表項目，如在《免抵退稅申報匯總表》中增加零稅率應稅服務免抵退稅的有關內容，以適應試點地區(qū)“營改增”業(yè)務的處理，為全國推廣打好伏筆。二是合并使用報表，如將增值稅小規(guī)模納稅人出口貨物等17項不同情況的免稅業(yè)務，采取通用一張《免稅出口貨物勞務明細表》的方式來實現申報，減少報表成本，避開報表多樣，利于申報操作。三是取消報表內容，如許多報表的簽字欄由過去的三欄次變?yōu)榱藘蓹诖?，以減少審批周轉的環(huán)節(jié)，利于出口企業(yè)退（免）稅。
政策執(zhí)行追溯上年業(yè)務
通知和公告考慮到調整中可能會遇到難以處理的各種問題，在執(zhí)行中將部分條款的時間向前作了追溯。通知規(guī)定，對未在規(guī)定期限內申報或補齊單證的出口貨物實行免稅，對免稅品經營企業(yè)銷售給所屬免稅店的免稅進口貨物免征增值稅，免稅店零售的貨物免征增值稅，以及航空供應公司銷售給國內航空公司國際航班的航空食品實行退稅的規(guī)定，追溯到從2011年1月1日起執(zhí)行；公告規(guī)定，申報退（免）稅期限、免稅的申報期限（單指未在規(guī)定期限內申報或補齊單證的出口貨物）、申請開具代理證明期限的規(guī)定也相應追溯到從2011年1月1日開始執(zhí)行。除此之外的其他規(guī)定，從2012年7月1日起執(zhí)行。同時，明確對2011年出口貨物的退稅、免稅、征稅申報期限分別延長至2012年7月、8月、9月的各增值稅納稅申報期內。