解讀國家稅務(wù)總局公告2012年第1號《關(guān)于一般納稅人銷售自己使用過的固定資產(chǎn)增值稅有關(guān)問題的公告》
2011年的三個(gè)稽查案例，推動了1號公告的出臺。
案例一：廣東一生產(chǎn)型企業(yè)，2009年成立，一個(gè)人股東以舊設(shè)備評估2000萬做實(shí)收資本，辦理了工商登記（個(gè)人股東未開發(fā)票，未繳納增值稅），企業(yè)成立后即申請了一般納稅人。股東投入的設(shè)備做固定資產(chǎn)處理，正常計(jì)提折舊。由于沒有進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票，也沒有進(jìn)行抵扣。
2010年，企業(yè)將舊設(shè)備以1800萬元的公允價(jià)格，賣給關(guān)聯(lián)方，再以租賃方式，繼續(xù)經(jīng)營。
2011年關(guān)聯(lián)方再次將此舊設(shè)備以1500萬元的價(jià)格銷售。
銷售舊設(shè)備時(shí)，企業(yè)向主管國稅征收局申報(bào)，按照財(cái)稅（2009）9號文件規(guī)定，以4%的征收率減半，繳納了增值稅，并開具了普通發(fā)票。主管國稅征收局同意，并受理了申報(bào)，征收了稅款。
2011年市國稅稽查，認(rèn)定此業(yè)務(wù)不符合財(cái)稅（2009）9號文件的規(guī)定，應(yīng)按17%的適用稅率補(bǔ)增值稅。
企業(yè)不服，一直在與各級國稅進(jìn)行交涉。征收局意見也非常大。信息傳遞到總局，終于可以用1號公告解決。
點(diǎn)評：此案例企業(yè)按17%繳納增值稅，明顯不合理。因?yàn)楣潭ㄙY產(chǎn)投入時(shí)，企業(yè)還未申請一般納稅人，是小規(guī)模企業(yè)，無法開具增值稅專用發(fā)票，即使開具了發(fā)票，也無法抵扣。
案例二：廈門一生產(chǎn)型企業(yè)，一般納稅人，2009年建設(shè)一項(xiàng)目，購買設(shè)備，取得增值稅進(jìn)項(xiàng)發(fā)票為失控票，后被認(rèn)定為善意取得。進(jìn)項(xiàng)稅不允許抵扣。2011年企業(yè)將該設(shè)備出售，按4%減半申報(bào)繳納了增值稅。
稅務(wù)稽查要求依據(jù)財(cái)稅（2009）9號文件規(guī)定，按17%的適用稅率征收增值稅。
企業(yè)不服。
點(diǎn)評：善意取得增值稅專用發(fā)票，不允許抵扣，固定資產(chǎn)與存貨應(yīng)一視同仁。否則存在避稅空間。
案例三：中原某省一工業(yè)企業(yè)，2010年對本企業(yè)資產(chǎn)進(jìn)行清查，盤盈電機(jī)、泵等設(shè)備，按評估價(jià)值，共計(jì)200萬元。企業(yè)將這些設(shè)備，轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)，并計(jì)提折舊兩個(gè)月，然后在2010年末，交這些設(shè)備賣出。企業(yè)按4%減半申報(bào)繳納了增值稅。
稅務(wù)稽查要求依據(jù)財(cái)稅（2009）9號文件規(guī)定，按17%的適用稅率征收增值稅。
企業(yè)不服。
點(diǎn)評：盤盈的固定資產(chǎn)來源不明，執(zhí)行4%減半的優(yōu)惠政策，沒有文件依據(jù)。該企業(yè)盤盈的設(shè)備，主要來源于供應(yīng)商買一贈一，當(dāng)時(shí)并未入帳。
關(guān)于1號公告，以及貫徹執(zhí)行，稅企雙方需要關(guān)注以下方面：
一、2012年1號公告未再進(jìn)行擴(kuò)大解釋，是反避稅的需要。
財(cái)稅【2009】9號文件，以及2012年1號公告都限定了在2009年1月1日以后購入的固定資產(chǎn)，如果屬于條例第十條規(guī)定不得抵扣的固定資產(chǎn)，則銷售時(shí)按照4%減半征收。
其它原因雖未能抵扣，但銷售時(shí)要按適用稅率征稅。
至于一些專家和企業(yè)建議：
“凡是抵扣過進(jìn)項(xiàng)稅額的自己使用過的固定資產(chǎn)，銷售時(shí)按照17%征稅；凡是沒有抵扣過進(jìn)項(xiàng)稅額的固定資產(chǎn)，則按照簡易辦法依4%征收率減半征收,同時(shí)不得開具增值稅專用發(fā)票”。
此意見不可能成立。
原因在于避稅空間太大。
企業(yè)購進(jìn)固定資產(chǎn)，再銷售，凡增值稅稅負(fù)率大于2%，都可以選擇4%減半征收，增值稅抵扣的鏈條中斷。
而且企業(yè)購進(jìn)固定資產(chǎn)，取得失控票，也不會受到影響。此做法會助長虛開發(fā)票。
二、關(guān)于：“可”字的應(yīng)用與理解—銷售固定資產(chǎn)，企業(yè)可以選擇適用稅率
1號公告“可按簡易辦法依4%征收率減半征收增值稅”，這里的“可”是非常精確的用詞，就是給納稅人選擇權(quán)。
即：納稅人可以選擇簡易辦法，也可以選擇適用稅率。
選擇選用稅率，稅務(wù)機(jī)關(guān)也沒有不允許的理由。
財(cái)稅【2009】9號文件，第二條第三款用了“可”字，賦與了納稅人的選擇權(quán)。
其它條款雖然沒有“可”字，但，企業(yè)仍可以選擇簡易辦法，也可以選擇適用稅率。
原因是：簡易辦法征收增值稅，是優(yōu)惠政策。企業(yè)不主動申請不享受此優(yōu)惠政策，稅務(wù)局也不能強(qiáng)制企業(yè)必須按優(yōu)惠政策繳稅。
事實(shí)上，如果本企業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅大，銷售固定資產(chǎn)，完全可以選擇適用稅率。
三、關(guān)于“納稅人購進(jìn)或者自制固定資產(chǎn)時(shí)為小規(guī)模納稅人”，
一是指：在認(rèn)定成為一般納稅人之前的所有購進(jìn)和自制情形，如成立時(shí)、籌建時(shí)購進(jìn)和自建等等。
二是指：購進(jìn)或自建固定資產(chǎn)，企業(yè)必須在認(rèn)定為一般納稅人之前，在固定資產(chǎn)帳上記載，并計(jì)提折舊。
四、關(guān)于“發(fā)生按簡易辦法征收增值稅應(yīng)稅行為”的理解?！靶袨椴皇瞧髽I(yè)”
1號公告：“發(fā)生按簡易辦法征收增值稅應(yīng)稅行為”的用詞，是反復(fù)權(quán)衡的，這句話的意義，并不是簡單指“發(fā)生按簡易辦法征收增值稅的企業(yè)”
財(cái)稅【2009】9號文件規(guī)定 按簡易辦法征收增值稅行為，主要有
（一）納稅人銷售自己使用過的物品。
（二）納稅人銷售舊貨。
（三）一般納稅人銷售自產(chǎn)的下列貨物，可選擇按照簡易辦法依照6%征收率計(jì)算繳納增值稅：
1.縣級及縣級以下小型水力發(fā)電單位生產(chǎn)的電力。小型水力發(fā)電單位，是指各類投資主體建設(shè)的裝機(jī)容量為5萬千瓦以下（含5萬千瓦）的小型水力發(fā)電單位。
2.建筑用和生產(chǎn)建筑材料所用的砂、土、石料。
3.以自己采掘的砂、土、石料或其他礦物連續(xù)生產(chǎn)的磚、瓦、石灰（不含粘土實(shí)心磚、瓦）。
4.用微生物、微生物代謝產(chǎn)物、動物毒素、人或動物的血液或組織制成的生物制品。
5.自來水。
6.商品混凝土（僅限于以水泥為原料生產(chǎn)的水泥混凝土）。
一般納稅人選擇簡易辦法計(jì)算繳納增值稅后，36個(gè)月內(nèi)不得變更。
（四）一般納稅人銷售貨物屬于下列情形之一的，暫按簡易辦法依照4%征收率計(jì)算繳納增值稅：
1.寄售商店代銷寄售物品（包括居民個(gè)人寄售的物品在內(nèi)）；
2.典當(dāng)業(yè)銷售死當(dāng)物品；
3.經(jīng)國務(wù)院或國務(wù)院授權(quán)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)的免稅商店零售的免稅品。
1號公告所說“增值稅一般納稅人發(fā)生按簡易辦法征收增值稅應(yīng)稅行為，銷售其按照規(guī)定不得抵扣且未抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的固定資產(chǎn)”。
是指：“應(yīng)稅行為”，而不是發(fā)生按簡易辦法征收增值稅的企業(yè)。
簡易辦法征收增值稅，實(shí)質(zhì)上是優(yōu)惠政策。
因此，一般納稅人銷售固定資產(chǎn)，屬于財(cái)稅【2009】9號文件第二條中：“（一）納稅人銷售自己使用過的物品。（二）納稅人銷售舊貨。（四）一般納稅人銷售貨物屬于下列情形之一的，暫按簡易辦法依照4%征收率計(jì)算繳納增值稅：1.寄售商店代銷寄售物品（包括居民個(gè)人寄售的物品在內(nèi)）；2.典當(dāng)業(yè)銷售死當(dāng)物品；3.經(jīng)國務(wù)院或國務(wù)院授權(quán)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)的免稅商店零售的免稅品”，
可以按1號公告執(zhí)行。
一般納稅人銷售屬于財(cái)稅【2009】9號文件第二條中：“（三）”規(guī)定的貨物，按簡易辦法征收增值稅，又銷售固定資產(chǎn)的，不能按1號公告執(zhí)行。
1號公告用了“應(yīng)稅行為”，而不是“應(yīng)稅企業(yè)”，文字精準(zhǔn)，可見一斑。
五、關(guān)于“按照規(guī)定不得抵扣且未抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”的理解—意在反避稅
1號公告強(qiáng)調(diào)：“按照規(guī)定不得抵扣且未抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的固定資產(chǎn)”
這是一條重要的反避稅條款。
意在強(qiáng)調(diào)企業(yè)應(yīng)依照稅法規(guī)定的時(shí)間、要求處理涉稅事項(xiàng)。
由于企業(yè)自身原因造成未抵扣的，不能享受簡易征收的優(yōu)惠政策。
例：某企業(yè)2009年購進(jìn)一臺機(jī)器設(shè)備，因?yàn)橘徣霑r(shí)不了解增值稅轉(zhuǎn)型的相關(guān)政策，故沒有抵扣相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額，現(xiàn)在想將其銷售，可以按4%征收率減半征收增值稅嗎？
總局答：根據(jù)《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于部分貨物適用增值稅低稅率和簡易辦法征收增值稅政策的通知》（財(cái)稅〔2009〕9號）規(guī)定，一般納稅人銷售自己使用過的屬于增值稅暫行條例第十條規(guī)定不得抵扣也未抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的固定資產(chǎn)，按簡易辦法依4%征收率減半征收增值稅。但該題中納稅人屬于可以抵扣但因?yàn)樽陨碓蛏形吹挚鄣?，不屬于該文件中?guī)定的情況，因此不能按簡易辦法按4%征收率減半征收，而因按17%的稅率征收增值稅。
六、關(guān)于4%減半征收與2%征收率的差異
增值稅4%減半征收，與2%征收率，確有不同，但財(cái)政部和總局用法準(zhǔn)確。
區(qū)別僅在于:
小規(guī)模納稅人,只用征收率,不用適用稅率.