有關(guān)現(xiàn)行公益救濟(jì)性捐贈(zèng)稅收優(yōu)惠政策的匯總解析
為了鼓勵(lì)納稅人進(jìn)行公益、救濟(jì)性捐贈(zèng)，更好地為社會(huì)和國家減輕負(fù)擔(dān)，我國出臺(tái)了一系列稅收優(yōu)惠政策。為使廣大納稅人進(jìn)一步了解我國公益慈善捐贈(zèng)方面的稅收優(yōu)惠政策，現(xiàn)將歷年來我國出臺(tái)的有關(guān)公益救濟(jì)性捐贈(zèng)稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行梳理。
一、公益性捐贈(zèng)的企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠政策
1．一般性稅收規(guī)定：按12%比例稅前扣除
《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第九條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出，在年度利潤(rùn)總額12%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。所謂公益性捐贈(zèng)，根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第五十一條、五十二條的規(guī)定，是指企業(yè)通過公益性社會(huì)團(tuán)體或者縣級(jí)以上人民政府及其部門，用于《中華人民共和國公益事業(yè)捐贈(zèng)法》規(guī)定的公益事業(yè)的捐贈(zèng)。公益性社會(huì)團(tuán)體，應(yīng)為同時(shí)符合下列條件的基金會(huì)、慈善組織等社會(huì)團(tuán)體：（一）依法登記，具有法人資格；（二）以發(fā)展公益事業(yè)為宗旨，且不以營利為目的；（三）全部資產(chǎn)及其增值為該法人所有；（四）收益和營運(yùn)結(jié)余主要用于符合該法人設(shè)立目的的事業(yè)；（五）終止后的剩余財(cái)產(chǎn)不歸屬任何個(gè)人或者營利組織；（六）不經(jīng)營與其設(shè)立目的無關(guān)的業(yè)務(wù)；（七）有健全的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度；（八）捐贈(zèng)者不以任何形式參與社會(huì)團(tuán)體財(cái)產(chǎn)的分配；（九）國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門會(huì)同國務(wù)院民政部門等登記管理部門規(guī)定的其他條件。
可見，《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例規(guī)定的捐贈(zèng)行為應(yīng)稅范圍分為三個(gè)層次：一是非公益性的捐贈(zèng)，不得從應(yīng)納稅所得顴中扣除；二是納稅人未通過公益性社會(huì)團(tuán)體或者縣級(jí)以上人民政府及其部門，直接向受捐人進(jìn)行的捐贈(zèng)，不允許從應(yīng)納稅所得額中扣除；三是超過國家規(guī)定允許扣除比例的公益性捐贈(zèng)，不得從應(yīng)納稅所得額中扣除。
2．特殊稅收規(guī)定：允許10%全額扣除
除了按照12%的扣除比例稅前列支公益性捐贈(zèng)外，針對(duì)特定事項(xiàng)的捐贈(zèng)，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局出臺(tái)了稅收優(yōu)惠政策，允許在企業(yè)所得稅前全額扣除。如企業(yè)為汶川地震災(zāi)后重建、舉辦北京奧運(yùn)會(huì)和上海世博會(huì)、向玉樹地震災(zāi)區(qū)的捐贈(zèng)、支持舟曲災(zāi)后恢復(fù)重建等特定事項(xiàng)的捐贈(zèng)。需要注意的是，這些稅收優(yōu)惠政策一般都有截止時(shí)間，如支持汶川地震災(zāi)后重建的捐贈(zèng)，截止時(shí)間為2008年12月31日（下文提到的個(gè)人所得稅、增值稅、印花稅亦同），支持玉樹地震災(zāi)區(qū)和舟曲災(zāi)區(qū)的捐贈(zèng)，截止時(shí)間為2012年12月31日（下文提到個(gè)人所得稅、增值稅、印花稅亦同）。
還需注意的是，2008年1月1日新《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例施行以前，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局下發(fā)了一系列文件，規(guī)定企業(yè)的某些特定公益性捐贈(zèng)可以在企業(yè)所得稅前全額扣除。如財(cái)稅[2006]66號(hào)文、財(cái)稅[2006]67號(hào)文、財(cái)稅[2006]68號(hào)文都規(guī)定企業(yè)、事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體和個(gè)人等社會(huì)力量，通過該文件規(guī)定的公益性組織，用于公益救濟(jì)性捐贈(zèng)，準(zhǔn)予在繳納企業(yè)所得稅前全額扣除?！吨腥A人民共和國企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例開始施行后，此前年度財(cái)政部、國家稅務(wù)總局發(fā)布的與新企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例規(guī)定不一致的“企業(yè)用于公益性捐贈(zèng)支出可以100%扣除”的規(guī)定已經(jīng)廢止。
二、公益性捐贈(zèng)的個(gè)人所得稅稅收優(yōu)惠政策
1．一般性稅收規(guī)定：按33%比例稅前扣除
根據(jù)《中華人民共和國個(gè)人所得稅法》及其實(shí)施條例的規(guī)定，納稅人將其所得通過中國境內(nèi)的社會(huì)團(tuán)體、國家機(jī)關(guān)向教育和其他社會(huì)公益事業(yè)以及遭受嚴(yán)重自然災(zāi)害地區(qū)、貧困地區(qū)的捐贈(zèng)，捐贈(zèng)額未超過納稅人申報(bào)的應(yīng)納稅所得額30%的部分，可以從其應(yīng)納稅所得額中扣除。如果實(shí)際捐贈(zèng)額大于捐贈(zèng)限額時(shí)，只能按捐贈(zèng)限額扣除；如果實(shí)際捐贈(zèng)額小于或者等于捐贈(zèng)限額，按照實(shí)際捐贈(zèng)額扣除。
與企業(yè)所得稅一樣，對(duì)納稅人直接向受贈(zèng)人捐贈(zèng)的，也不允許從個(gè)人所得稅應(yīng)納稅所得額中扣除。
2．特殊稅收規(guī)定：允許100%全額扣除
享受全額免除個(gè)人所得稅優(yōu)惠政策的主要有以下幾種情形：
一是向紅十字事業(yè)的捐贈(zèng)
為支持紅十字事業(yè)的發(fā)展，從2000年1月1日起，對(duì)個(gè)人通過非營利性的社會(huì)團(tuán)體和國家機(jī)關(guān)（包括中國紅十字會(huì)）向紅十字事業(yè)的捐贈(zèng)，在計(jì)算繳納個(gè)人所得稅時(shí)準(zhǔn)予全額扣除。（《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)等社會(huì)力量向紅十字事業(yè)捐贈(zèng)有關(guān)所得稅政策問題的通知》（財(cái)稅[2000]30號(hào)）；《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)等社會(huì)力量向紅十字事業(yè)捐贈(zèng)有關(guān)問題的通知》（財(cái)稅[2001]28號(hào)））。
二是向公益性青少年活動(dòng)場(chǎng)所的捐贈(zèng)
從2000年1月1日起，對(duì)個(gè)人通過非營利性的社會(huì)團(tuán)體和國家機(jī)關(guān)對(duì)公益性青少年活動(dòng)場(chǎng)所（其中包括新建）的捐贈(zèng)，在繳納個(gè)人所得稅前準(zhǔn)予全額扣除。公益性青少年括動(dòng)場(chǎng)所，是指專門為青少年學(xué)生提供科技、文化、德育、愛國主義教育、體育活動(dòng)的青少年宮、青少年活動(dòng)中心等校外活動(dòng)的公益性場(chǎng)所。（《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于對(duì)青少年活動(dòng)場(chǎng)所電子游戲廳有關(guān)所得稅和營業(yè)稅政策問題的通知》（財(cái)稅[2000]21號(hào)））
三是向農(nóng)村義務(wù)教育的捐贈(zèng)
從2001年7月1日起，對(duì)個(gè)人通過非營利的社會(huì)團(tuán)體和國家機(jī)關(guān)向農(nóng)村義務(wù)教育的捐贈(zèng)，準(zhǔn)予在繳納個(gè)人所得稅前的所得額中全額扣除。文件所稱農(nóng)村義務(wù)教育的范圍，是指政府和社會(huì)力量舉辦的農(nóng)村鄉(xiāng)鎮(zhèn)（不含縣和縣級(jí)市政府所在地的鎮(zhèn)）、村的小學(xué)和初中以及屬于這一階段的特殊教育學(xué)校。納稅人對(duì)農(nóng)村義務(wù)教育與高中在—起的學(xué)校的捐贈(zèng)，也享受本文件規(guī)定的所得稅稅前扣除政策。（《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局 關(guān)于納稅人向農(nóng)村義務(wù)教育捐贈(zèng)有關(guān)所得稅政策的通知》（財(cái)稅[2001]103號(hào)））
四是對(duì)老年服務(wù)機(jī)構(gòu)的捐贈(zèng)
從2000年10月1日起，對(duì)個(gè)人通過非營利性的社會(huì)團(tuán)體和政府部門向福利性、非營利性的老年服務(wù)機(jī)構(gòu)的捐贈(zèng)，在繳納個(gè)人所得稅時(shí)準(zhǔn)予全額扣除。老年服務(wù)機(jī)構(gòu)，是指專門為老年人提供生活照料、文化，護(hù)理、健身等多方面服務(wù)的福利性、非營利性的機(jī)構(gòu)，主要包括：老年社會(huì)福利院、敬老院（養(yǎng)老院）、老年服務(wù)中心、老年公寓（含老年護(hù)理院、康復(fù)中心、托老所）等。（《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于對(duì)老年服務(wù)機(jī)構(gòu)有關(guān)稅收政策問題的通知》（財(cái)稅[2000]97號(hào)））
五是向中華健康快車基金會(huì)等單位的捐贈(zèng)
對(duì)個(gè)人向中華健康快車基金會(huì)和孫冶方經(jīng)濟(jì)科學(xué)基金會(huì)、中華慈善總會(huì)、中國法律援助基金會(huì)和中華見義勇為基金會(huì)、宋慶齡基金會(huì)、中國福利會(huì)、中國殘疾人福利基金會(huì)、中國扶貧基金會(huì)、中國煤礦塵肺病治療基金會(huì)、中華環(huán)境保護(hù)基金會(huì)，中國老齡事業(yè)發(fā)展基金會(huì)、中國華文教育基金會(huì)、中國綠化基金會(huì)、中國婦女發(fā)展基金會(huì)、中國關(guān)心下一代健康體育基金會(huì)、中國生物多樣性保護(hù)基金會(huì)、中國兒童少年基金會(huì)和中國光彩事業(yè)基金會(huì)、中國醫(yī)藥衛(wèi)生事業(yè)發(fā)展基金會(huì)、中國教育發(fā)展基金會(huì)等單位的公益性捐贈(zèng)，準(zhǔn)予在個(gè)人所得稅稅前全額扣除。（《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于向中華健康快車基金會(huì)等5家單位的捐贈(zèng)所得稅稅前扣除問題的通知》（財(cái)稅[2003]204號(hào)）、《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于向宋慶齡基金會(huì)等6家單位捐贈(zèng)所得稅政策問題的通知》（財(cái)稅[2004]172號(hào)）、《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于中國老齡事業(yè)發(fā)展基金會(huì)等8家單位捐贈(zèng)所得稅政策問題的通知》（財(cái)稅[2006]66號(hào)）、《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于中國醫(yī)藥衛(wèi)生事業(yè)發(fā)展基金會(huì)捐贈(zèng)所得稅政策問題的通知》（財(cái)稅[2006]67號(hào)）、《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于中國教育發(fā)展基金會(huì)捐贈(zèng)所得稅政策問題的通知》（財(cái)稅[2006]68號(hào)））。
六是向地震災(zāi)區(qū)的捐贈(zèng)
對(duì)個(gè)人通過公益性社會(huì)團(tuán)體、縣級(jí)以上人民政府及其部門向汶川地震災(zāi)區(qū)的捐贈(zèng)、玉樹地震災(zāi)區(qū)和舟曲災(zāi)區(qū)的捐贈(zèng)，允許在當(dāng)年個(gè)人所得稅稅前全額扣除。（《國家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人向地震災(zāi)區(qū)捐贈(zèng)有關(guān)個(gè)人所得稅征管問題的通知》（國稅發(fā)[2008]55號(hào)）、《財(cái)政部、海關(guān)總署、國家稅務(wù)總局關(guān)于支持玉樹地震災(zāi)后恢復(fù)重建有關(guān)稅收政策問題的通知》（財(cái)稅[2010]59號(hào)）、《財(cái)政部、海關(guān)總署、國家稅務(wù)總局關(guān)于支持舟曲災(zāi)后恢復(fù)重建有關(guān)稅收政策問題的通知》（財(cái)稅[2010]107號(hào)））。
三、貨物勞務(wù)稅關(guān)于捐贈(zèng)行為的稅收規(guī)定
1．一般性稅收規(guī)定
從貨物勞務(wù)稅各稅種看，幾乎每個(gè)稅種都對(duì)捐贈(zèng)是否視同銷售作出了明確規(guī)定。如《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定單位或個(gè)體經(jīng)營者將自產(chǎn)、委托加工或購進(jìn)的貨物無償贈(zèng)送其他單位和個(gè)人的，視同銷售貨物；《中華人民共和國消費(fèi)稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則規(guī)定納稅人生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品，用于饋贈(zèng)的，列入“用于其他方面”的應(yīng)稅范圍；而《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定，納稅人（單位或者個(gè)人）將不動(dòng)產(chǎn)或者土地使用權(quán)無償贈(zèng)送其他單位或者個(gè)人的，視同發(fā)生應(yīng)稅行為，應(yīng)按規(guī)定繳納有關(guān)營業(yè)稅；《中華人民共和國進(jìn)出口關(guān)稅條例》規(guī)定，除外國政府、國際組織無償贈(zèng)送的物資，以及其他文件規(guī)定可以免征關(guān)稅外，其他捐贈(zèng)均屬應(yīng)稅范圍。
2．貨物勞務(wù)稅對(duì)捐贈(zèng)行為的優(yōu)惠政策
貨物勞務(wù)稅對(duì)捐贈(zèng)行為的優(yōu)惠主要有以下幾個(gè)方面：
（1）接受捐贈(zèng)進(jìn)口的科研、教學(xué)用品和殘疾人專用品，免征進(jìn)口增值稅、消費(fèi)稅、關(guān)稅。
?。?）境外捐贈(zèng)人向全國性扶貧、慈善社會(huì)團(tuán)體、國務(wù)院有關(guān)部門和各省級(jí)政府捐贈(zèng)直接用于扶貧、慈善事業(yè)的生活必需品、食品類及飲用水、醫(yī)療、教學(xué)用品和環(huán)保專用儀器等物資，免征進(jìn)口增值稅和進(jìn)口關(guān)稅。
（3）符合規(guī)定由國務(wù)院文物管理部門和國有文物收藏單位以接受境外機(jī)構(gòu)、個(gè)人捐贈(zèng)方式獲得的中國文物進(jìn)口，免征關(guān)稅、進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅、消費(fèi)稅。
?。?）對(duì)外國政府、國際組織無償贈(zèng)送的物資，免征關(guān)稅。適用此條規(guī)定減免關(guān)稅的貨物，在國務(wù)院另有規(guī)定前，進(jìn)口環(huán)節(jié)海關(guān)代征稅仍可同時(shí)減免。
?。?）對(duì)外國政府和38個(gè)國際組織無償援助項(xiàng)目在國內(nèi)采購的貨物免征增值稅，同時(shí)允許銷售免稅貨物的單位，將免稅貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額在其他內(nèi)銷貨物的銷項(xiàng)稅額中抵扣。
?。?）為鼓勵(lì)社會(huì)各界支持汶川、玉樹、舟曲災(zāi)后恢復(fù)重建，對(duì)單位和個(gè)體經(jīng)營者將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物通過公益性社會(huì)團(tuán)體、縣級(jí)以上人民政府及其部門捐贈(zèng)給上述受災(zāi)地區(qū)的，免征增值稅、城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加。
四、財(cái)產(chǎn)行為稅關(guān)于捐贈(zèng)行為的稅收規(guī)定
財(cái)產(chǎn)行為稅主要涉及契稅、土地增值稅和印花稅。
1．契稅
《中華人民共和國契稅暫行條例》規(guī)定，土地使用權(quán)贈(zèng)與、房屋贈(zèng)與，承受的單位和個(gè)人均為契稅的納稅義務(wù)人。但對(duì)《中華人民共和國繼承法》規(guī)定的法定繼承人（包括配偶、子女、父母、兄弟姐妹、祖父母、外祖父母）繼承土地、房屋權(quán)屬的，不征契稅。
2．土地增值稅
土地增值稅除下列兩種房地產(chǎn)贈(zèng)與行為外，其他贈(zèng)與行為都應(yīng)按規(guī)定繳納土地增值稅。一是房產(chǎn)所有人、土地使用權(quán)所有人將房屋產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)贈(zèng)與直系親屬或承擔(dān)直接贍養(yǎng)義務(wù)人的；二是房產(chǎn)所有人、土地使用權(quán)所有人通過中國境內(nèi)非營利的社會(huì)團(tuán)體、國家機(jī)關(guān)將房屋產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)贈(zèng)與教育、民政和其他社會(huì)福利、公益事業(yè)的。上述社會(huì)團(tuán)體是指中國青少年發(fā)展基金會(huì)、希望工程基金會(huì)、宋慶齡基金會(huì)、減災(zāi)委員會(huì)、中國紅十字會(huì)、中國殘疾人聯(lián)合會(huì)、全國老年基金會(huì)、老區(qū)促進(jìn)會(huì)以及經(jīng)民政部門批準(zhǔn)成立的其他非營利的公益性組織。
3．印花稅
印花稅對(duì)捐贈(zèng)行為的優(yōu)惠政策主要有四個(gè)方面，—是財(cái)產(chǎn)所有人將財(cái)產(chǎn)贈(zèng)給政府、社會(huì)福利單位、學(xué)校所立的書據(jù)免征印花稅；二是財(cái)產(chǎn)所有人將財(cái)產(chǎn)（物品）捐贈(zèng)給第29屆奧運(yùn)會(huì)組委會(huì)所書立的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)免征應(yīng)繳納的印花稅；三是對(duì)財(cái)產(chǎn)所有人將財(cái)產(chǎn)捐贈(zèng)給上海世博局所書立的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)，免征財(cái)產(chǎn)所有人和上海世博局應(yīng)繳納的印花稅；四是為鼓勵(lì)社會(huì)各界支持汶川、玉樹、舟曲災(zāi)后恢復(fù)重建，對(duì)財(cái)產(chǎn)所有人將財(cái)產(chǎn)（物品）直接捐贈(zèng)或通過公益性社會(huì)團(tuán)體、縣級(jí)以上人民政府及其部門捐贈(zèng)給災(zāi)區(qū)或受災(zāi)居民所書立的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)，免征印花稅。