解讀主席令2011年第41號：涉稅刑事法律制度之“變”
2011年5月1日施行的《刑法修正案（八）》對涉稅犯罪規(guī)定做了重要修改。從1979年新中國成立后的第一部《刑法》（以下簡稱79《刑法》）到1997年《刑法》（以下簡稱97《刑法》）以及《刑法修正案（七）》、《刑法修正案（八）》，我國的涉稅刑事法律規(guī)定經歷了不斷摸索和完善的漫長過程并逐步成熟。本文在收集整理相關資料的基礎上，希望能對我國的涉稅刑事立法做一個文字上的回顧和梳理。
一、79《刑法》和單條涉稅規(guī)定
“79刑法”是新中國建立后第三十個年頭的產物。1978年底召開的中國共產黨第十一屆三中全會開始了對法律虛無主義、無法無天混亂局面的徹底撥亂反正，使我國走上了法制的軌道。
“79刑法”正是誕生在這樣的歷史背景之下，它與《中華人民共和國刑事訴訟法》的頒布實施，結束了過去多年我國一直無法可依的狀態(tài)，它們是我國社會主義法制建設重新起步的標志。在79《刑法》中，涉稅犯罪問題規(guī)定在分則第三章“破壞社會主義經濟秩序罪”中。所規(guī)定的涉稅犯罪類型只有偷稅、抗稅兩種，涉及的法條也只有一條。該法第一百二十一條規(guī)定：“違反稅收法規(guī)，偷稅、抗稅，情節(jié)嚴重的，除按照稅收法規(guī)補稅并且可以罰款外，對直接責任人員，處三年以下有期徒刑或者拘役?！蔽淖蛛m然簡單，但在當時的社會背景和經濟狀態(tài)下，可以說是一個重要的起步。
二、97《刑法》和專章涉稅規(guī)定
97《刑法》誕生在中國社會政治、經濟發(fā)生深刻甚至根本性變化的社會背景下，社會主義法制建設已逐步朝著漸趨完備的方向發(fā)展。在97《刑法》中，最具有時代特色的是，“破壞社會主義經濟秩序罪”一章的章名增加了“市場”二字，修改為“破壞社會主義市場經濟秩序罪”；該章由原來的15個法律條文增加到92個法律條文；罪名也由原來的十幾個猛增至數十個。更值得關注的是，97《刑法》在該章中增加了專門的一節(jié)“危害稅收征管罪”。這一巨大變化恰恰證明我國的涉稅刑事法律制度的發(fā)展和社會經濟的發(fā)展密切相關。
涉稅刑事法律規(guī)定的重大變化和當時的稅制改革也密不可分。1994年稅制改革后，隨著增值稅專用發(fā)票的使用以及大量虛開增值稅專用發(fā)票問題的出現，最高人民法院、最高人民檢察院作出了《關于辦理偽造、盜賣、盜竊發(fā)票稅收案件適用法律的規(guī)定》的專門司法解釋。盡管如此，虛開、偽造和非法出售增值稅專用發(fā)票的犯罪仍呈蔓延之勢，十分猖獗，國家稅收流逝觸目驚心，急需出臺一部嚴刑峻法。1995年10月30日，全國人大常委會作出了《關于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發(fā)票犯罪的決定》，設立了虛開、偽造和非法出售增值稅專用發(fā)票罪，并規(guī)定了死刑，以嚴懲此類犯罪。97《刑法》在分則第三章“破壞社會主義市場經濟秩序罪”中專設一節(jié)“危害稅收征管罪”，規(guī)定了包括虛開增值稅專用發(fā)票、逃避追繳欠稅罪等十多個具體涉稅犯罪罪名。使近年來一系列稅收刑事立法由簡單走向完善，由零散趨于系統(tǒng)化、科學化，更加體現了刑法對稅收征管秩序的立法保護。97《刑法》無論在條文結構、罪名設定、刑罰適用及具體文字表達等方面，都對涉稅犯罪作了詳細的概述。應當說，這是我國稅收刑事立法的一個新的里程碑。
三、《刑法修正案（七）》與偷稅罪條款的修改
2009年2月28日，胡錦濤主席簽署第10號主席令，公布了《中華人民共和國刑法修正案（七）》。該修正案對《刑法》分則第三章“破壞社會主義市場經濟罪”第六節(jié)“危害稅收征管罪”第二百零一條進行了修改。
此次修訂更多地體現了人性化的立法理念。首先，“偷稅”一詞被“逃避繳納稅款”所替代。從中可以看出立法者對“偷稅”概念的認識已出現變化。其次，“逃避繳納稅款一定條件下可免刑責”也成為該次刑法修訂的最大亮點之一。修訂后的刑法二百零一條第四款明確規(guī)定：有第一款行為，經稅務機關依法下達追繳通知后，補繳應納稅款，繳納滯納金，已受行政處罰的，不予追究刑事責任；但是，五年內因逃避繳納稅款受過刑事處罰或者被稅務機關給予二次以上行政處罰的除外。這一規(guī)定，一方面，能給予大多數偷逃稅者一次改過的機會。另一方面對屢教不改者也不予姑息。這對于緩解征納矛盾、構建和諧的征納關系也有很大的促進作用。第三，修正案將原來列舉的5種具體犯罪手段，概括為欺騙、隱瞞手段。第四，將原規(guī)定從違法金額占應納稅額比例和偷稅數額兩個方面確定犯罪情節(jié)，改為僅從違法金額占應納稅額比例確定犯罪情節(jié)。第五，將原來刑罰種類中罰金由固定數額改為不固定數額。
四、《刑法修正案（八）》和涉稅條款的四個變化
2011年2月25日，十一屆全國人大常委會第十九次會議表決通過了《中華人民共和國刑法修正案（八）》。該修正案自2011年5月1日起生效。從整體上講，這一次的刑法修訂是歷次修訂動作最大的，共修訂了50個條款。
修正案（八）最引人關注的一項修改，是取消13個罪名的死刑。這13個罪名的死刑，主要是經濟性、非暴力犯罪，占我國刑法原死刑數量的將近五分之一。而在被取消死刑的13項罪名中，僅涉稅犯罪就占了兩項，它們是虛開增值稅專用發(fā)票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款發(fā)票罪和偽造、出售偽造的增值稅專用發(fā)票罪。修正案的另一大修改是，將“虛開本法第二百零五條規(guī)定（增值稅專用發(fā)票或者用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票）以外的其他發(fā)票，情節(jié)嚴重的”，以及“明知是偽造的發(fā)票而持有，數量較大的”行為都列入了刑法規(guī)定?！皟蓽p兩增”可以說是《刑法修正（八）》在涉稅犯罪問題上的重要變化。