如何正確理解不征稅收入
雖然《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例已經(jīng)施行3年多，但不少納稅人對(duì)一些內(nèi)容還是不能準(zhǔn)確把握，容易出錯(cuò)，其中對(duì)“不征稅收入”的理解和執(zhí)行就普遍存在問(wèn)題。筆者在接受客戶咨詢時(shí)，發(fā)現(xiàn)很多納稅人對(duì)不征稅收入的內(nèi)容、稅務(wù)處理方法存在很多誤解。
《企業(yè)所得稅法》第七條規(guī)定了不征稅收入的范圍，即：（一）財(cái)政撥款；（二）依法收取并納入財(cái)政管理的行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金；（三）國(guó)務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入?！镀髽I(yè)所得稅法實(shí)施條例》又作了進(jìn)一步的解釋，條例第二十六條規(guī)定，《企業(yè)所得稅法》第七條第（一）項(xiàng)所稱財(cái)政撥款，是指各級(jí)人民政府對(duì)納入預(yù)算管理的事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體等組織撥付的財(cái)政資金，但國(guó)務(wù)院和國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。
《企業(yè)所得稅法》第七條第（二）項(xiàng)所稱行政事業(yè)性收費(fèi)，是指依照法律法規(guī)等有關(guān)規(guī)定，按照國(guó)務(wù)院規(guī)定程序批準(zhǔn)，在實(shí)施社會(huì)公共管理，以及在向公民、法人或者其他組織提供特定公共服務(wù)過(guò)程中，向特定對(duì)象收取并納入財(cái)政管理的費(fèi)用?！镀髽I(yè)所得稅法》第七條第（二）項(xiàng)所稱政府性基金，是指企業(yè)依照法律、行政法規(guī)等有關(guān)規(guī)定，代政府收取的具有專項(xiàng)用途的財(cái)政資金?！镀髽I(yè)所得稅法》第七條第（三）項(xiàng)所稱國(guó)務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入，是指企業(yè)取得的，由國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定專項(xiàng)用途并經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)的財(cái)政性資金。
有的納稅人簡(jiǎn)單地認(rèn)為從政府部門取得的款項(xiàng)就是財(cái)政撥款，其實(shí)從上述文件中不難看出，這種理解是錯(cuò)誤的。對(duì)于不征稅收入的稅務(wù)處理，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局于2008年12月16日頒發(fā)的《關(guān)于財(cái)政性資金、行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金有關(guān)企業(yè)所得稅政策問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2008〕151號(hào)），對(duì)財(cái)政性資金、政府性基金和行政事業(yè)性收費(fèi)是否作為不征稅收入，是否納稅作了詳細(xì)規(guī)定。
該通知規(guī)定，企業(yè)取得的各類財(cái)政性資金除屬于國(guó)家投資和資金使用后要求歸還本金的以外，均應(yīng)計(jì)入企業(yè)當(dāng)年收入總額。只有取得的由國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定專項(xiàng)用途并經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)的財(cái)政性資金，準(zhǔn)予作為不征稅收入。對(duì)于專項(xiàng)用途財(cái)政性資金，2009年又頒發(fā)了《關(guān)于專項(xiàng)用途財(cái)政性資金有關(guān)企業(yè)所得稅處理問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2009〕87號(hào)），對(duì)專項(xiàng)用途財(cái)政性資金也作了嚴(yán)格規(guī)定，企業(yè)在2008年1月1日~2010年12月31日期間從縣級(jí)以上各級(jí)人民政府財(cái)政部門及其他部門取得的應(yīng)計(jì)入收入總額的財(cái)政性資金，可以作為不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中減除，但需同時(shí)符合三個(gè)條件：企業(yè)能夠提供資金撥付文件，且文件中規(guī)定該資金的專項(xiàng)用途；財(cái)政部門或其他撥付資金的政府部門對(duì)該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求；企業(yè)對(duì)該資金以及以該資金發(fā)生的支出單獨(dú)進(jìn)行核算。如果企業(yè)不能同時(shí)具備上述三個(gè)條件，所取得的財(cái)政性資金是不能作為不征稅收入的。
財(cái)稅〔2008〕151號(hào)文件還規(guī)定，納入預(yù)算管理的事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體等組織按照核定的預(yù)算和經(jīng)費(fèi)報(bào)領(lǐng)關(guān)系收到的由財(cái)政部門或上級(jí)單位撥入的財(cái)政補(bǔ)助收入，準(zhǔn)予作為不征稅收入。這里又對(duì)財(cái)政性資金限定了范圍，即財(cái)政性資金是指企業(yè)取得的來(lái)源于政府及其有關(guān)部門的財(cái)政補(bǔ)助、補(bǔ)貼、貸款貼息，以及其他各類財(cái)政專項(xiàng)資金，包括直接減免的增值稅和即征即退、先征后退、先征后返的各種稅收，但不包括企業(yè)按規(guī)定取得的出口退稅款。
政府性基金和行政事業(yè)性收費(fèi)是企業(yè)按照規(guī)定繳納的、由國(guó)務(wù)院或財(cái)政部批準(zhǔn)設(shè)立的政府性基金以及由國(guó)務(wù)院和省、自治區(qū)、直轄市人民政府及其財(cái)政、價(jià)格主管部門批準(zhǔn)設(shè)立的行政事業(yè)性收費(fèi)，企業(yè)依照法律、法規(guī)及國(guó)務(wù)院有關(guān)規(guī)定收取并上繳財(cái)政的政府性基金和行政事業(yè)性收費(fèi)，準(zhǔn)予作為不征稅收入，于上繳財(cái)政的當(dāng)年在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中減除；未上繳財(cái)政的部分，不得從收入總額中減除。
對(duì)于納稅人來(lái)講，即便取得了符合上述規(guī)定的不征稅收入，可以不計(jì)入當(dāng)年的應(yīng)納稅所得額，但并不意味著企業(yè)獲得了此部分的納稅收益，財(cái)稅〔2008〕151號(hào)文件、財(cái)稅〔2009〕87號(hào)文件都對(duì)此作了相同的規(guī)定，即企業(yè)的不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除；用于支出所形成的資產(chǎn)，其計(jì)算的折舊、攤銷不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。這就是說(shuō)，企業(yè)如果將不征稅收入記入應(yīng)納稅所得，其支出形成的費(fèi)用可以在企業(yè)所得稅前扣除，形成資產(chǎn)的可以在稅前計(jì)算扣除折舊、攤銷，反之即不可扣除。不征稅收入是不會(huì)影響企業(yè)正常的應(yīng)納稅所得額的。唯一的影響是，企業(yè)收取不征稅收入不是一次性支出，往往在當(dāng)年分期或是在以后年度發(fā)生支出，不征稅收入如果先記入應(yīng)納稅所得計(jì)算繳納稅款，在以后各期才能扣除相應(yīng)支出，企業(yè)損失的是資金時(shí)間價(jià)值。而從企業(yè)財(cái)務(wù)處理的角度看，如果將不征稅收入記入專項(xiàng)應(yīng)付款，其形成的資產(chǎn)不能在企業(yè)賬面體現(xiàn)，不利于資產(chǎn)管理。
企業(yè)首先應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格按照上述文件規(guī)定，確認(rèn)收取的財(cái)政性資金等是否符合不征稅收入的條件，如果符合條件，依據(jù)實(shí)際情況選擇合理的稅務(wù)、財(cái)務(wù)處理方法，并做好資產(chǎn)的實(shí)物管理。