解讀財(cái)稅[2009]124號：通過公益性群眾團(tuán)體的公益性捐贈稅前扣除有關(guān)問題
???? 公益性捐贈稅前扣除是國家出臺的一項(xiàng)鼓勵納稅人進(jìn)行公益性捐贈的稅收政策，納稅人在進(jìn)行捐贈的同時，允許按捐贈額的一定比例進(jìn)行稅前扣除，這樣既有利于促進(jìn)全社會形成公益性捐贈的氛圍，又能適當(dāng)降低納稅人的所得稅負(fù)擔(dān)，可謂一舉雙得。但是，納稅人在進(jìn)行公益性捐贈時，并非所有情況下都能適用稅前扣除的政策，只有符合規(guī)定的公益性捐贈才能稅前扣除。什么情況下的公益性捐贈才能稅前扣除呢？國家先后在2008年和2009年分別出臺了《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局、民政部關(guān)于公益性捐贈稅前扣除有關(guān)問題的通知》（財(cái)稅[2008]160號）和《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于通過公益性群眾團(tuán)體的公益性捐贈稅前扣除有關(guān)問題的通知》（財(cái)稅[2009]124號）這兩個文件，本文對最新出臺的財(cái)稅[2009]124號作一個簡要的解讀。
一、該文件僅針對非登記的群眾團(tuán)體
財(cái)稅[2009]124號主要是明確了企業(yè)和個人通過依照《社會團(tuán)體登記管理?xiàng)l例》規(guī)定不需進(jìn)行社團(tuán)登記的人民團(tuán)體以及經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)免予登記的社會團(tuán)體進(jìn)行的公益性捐贈稅前扣除有關(guān)問題，而財(cái)稅[2008]160號則主要是明確了企業(yè)和個人通過經(jīng)民政部門依法登記且符合有關(guān)條件的公益性社會團(tuán)體或者縣級以上人民政府及其部門進(jìn)行的捐贈稅前扣除有關(guān)問題。
二、企業(yè)和個人的捐贈稅前扣除的一般規(guī)定
目前，企業(yè)進(jìn)行捐贈主要是適用企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例的有關(guān)規(guī)定。企業(yè)通過公益性群眾團(tuán)體用于公益事業(yè)的捐贈支出，在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時扣除。年度利潤總額，是指企業(yè)依照國家統(tǒng)一會計(jì)制度的規(guī)定計(jì)算的大于零的數(shù)額。
個人進(jìn)行捐贈主要適用個人所得稅法及其實(shí)施條例有關(guān)規(guī)定。個人將其所得通過中國境內(nèi)的社會團(tuán)體、國家機(jī)關(guān)向教育和其他社會公益事業(yè)以及遭受嚴(yán)重自然災(zāi)害地區(qū)、貧困地區(qū)的捐贈。捐贈額未超過納稅義務(wù)人申報(bào)的應(yīng)納稅所得額30%的部分，可以從其應(yīng)納稅所得額中扣除。
三、企業(yè)和個人捐贈稅前扣除的特殊規(guī)定
企業(yè)發(fā)生為汶川地震災(zāi)后重建、舉辦北京奧運(yùn)會和上海世博會等特定事項(xiàng)的捐贈，按照《財(cái)政部、海關(guān)總署、國家稅務(wù)總局關(guān)于支持汶川地震災(zāi)后恢復(fù)重建有關(guān)稅收政策問題的通知》（財(cái)稅[2008]104號）、《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局、海關(guān)總署關(guān)于29屆奧運(yùn)會稅收政策問題的通知》（財(cái)稅[2003]10號）、《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于2010年上海世博會有關(guān)稅收政策問題的通知》（財(cái)稅[2005]180號）等相關(guān)規(guī)定，可以據(jù)實(shí)全額扣除。
個人通過非營利性的社會團(tuán)體和國家機(jī)關(guān)向紅十字事業(yè)、福利性、非營利性的老年服務(wù)機(jī)構(gòu)、公益性青少年活動場所（其中包括新建）、農(nóng)村義務(wù)教育等等捐贈，在計(jì)算個人所得稅時準(zhǔn)予全額扣除。
四、對公益事業(yè)范圍的規(guī)定
財(cái)稅[2008]160號和財(cái)稅[2009]124號對公益事業(yè)范圍的規(guī)定是一致的，都是指以下幾點(diǎn)：
?。ㄒ唬┚戎鸀?zāi)害、救濟(jì)貧困、扶助殘疾人等困難的社會群體和個人的活動；
?。ǘ┙逃?、科學(xué)、文化、衛(wèi)生、體育事業(yè)；
?。ㄈ┉h(huán)境保護(hù)、社會公共設(shè)施建設(shè)；
?。ㄋ模┐龠M(jìn)社會發(fā)展和進(jìn)步的其他社會公共和福利事業(yè)。
五、財(cái)稅[2009]124號所指的非登記公益性群眾團(tuán)體應(yīng)符合的條件
（一）符合《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第五十二條第（一）項(xiàng)至第（八）項(xiàng)規(guī)定的條件；
（二）縣級以上各級機(jī)構(gòu)編制部門直接管理其機(jī)構(gòu)編制；
?。ㄈ邮芫栀浀氖杖胍约坝镁栀浭杖脒M(jìn)行的支出單獨(dú)進(jìn)行核算，且申請前連續(xù)3年接受捐贈的總收入中用于公益事業(yè)的支出比例不低于70%。
六、財(cái)稅[2009]124號規(guī)定的公益性群眾團(tuán)體稅前扣除資格申請程序
?。ㄒ唬┯芍醒霗C(jī)構(gòu)編制部門直接管理其機(jī)構(gòu)編制的群眾團(tuán)體，向財(cái)政部、國家稅務(wù)總局提出申請；
?。ǘ┯煽h級以上地方各級機(jī)構(gòu)編制部門直接管理其機(jī)構(gòu)編制的群眾團(tuán)體，向省、自治區(qū)、直轄市和計(jì)劃單列市財(cái)政、稅務(wù)部門提出申請；
?。ㄈΨ蠗l件的公益性群眾團(tuán)體，按照上述管理權(quán)限，由財(cái)政部、國家稅務(wù)總局和省、自治區(qū)、直轄市、計(jì)劃單列市財(cái)政、稅務(wù)部門分別每年聯(lián)合公布名單。名單應(yīng)當(dāng)包括繼續(xù)獲得公益性捐贈稅前扣除資格和新獲得公益性捐贈稅前扣除資格的群眾團(tuán)體，企業(yè)和個人在名單所屬年度內(nèi)向名單內(nèi)的群眾團(tuán)體進(jìn)行的公益性捐贈支出，可以按規(guī)定進(jìn)行稅前扣除。
七、申請公益性捐贈稅前扣除資格的群眾團(tuán)體需報(bào)送的材料
?。ㄒ唬┥暾垐?bào)告；
?。ǘ┛h級以上各級黨委、政府或機(jī)構(gòu)編制部門印發(fā)的“三定”規(guī)定；
（三）組織章程；
?。ㄋ模┥暾埱跋鄳?yīng)年度的受贈資金來源、使用情況，財(cái)務(wù)報(bào)告，公益活動的明細(xì)，注冊會計(jì)師的審計(jì)報(bào)告或注冊稅務(wù)師的鑒證報(bào)告。
八、接受捐贈時的票據(jù)開具相關(guān)規(guī)定
公益性群眾團(tuán)體在接受捐贈時，應(yīng)按照行政管理級次分別使用由財(cái)政部或省、自治區(qū)、直轄市財(cái)政部門印制的公益性捐贈票據(jù)或者《非稅收入一般繳款書》收據(jù)聯(lián)，并加蓋本單位的印章；對個人索取捐贈票據(jù)的，應(yīng)予以開具。
通過對接受捐贈票據(jù)開具的規(guī)范，明確了捐贈方在稅前扣除的合法憑證，為稅務(wù)機(jī)關(guān)和納稅人在具體操作時提供了依據(jù)。
九、公益性群眾團(tuán)體接受捐贈的資產(chǎn)價值確認(rèn)原則
?。ㄒ唬┙邮芫栀浀呢泿判再Y產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際收到的金額計(jì)算；
?。ǘ┙邮芫栀浀姆秦泿判再Y產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)以其公允價值計(jì)算。捐贈方在向公益性群眾團(tuán)體捐贈時，應(yīng)當(dāng)提供注明捐贈非貨幣性資產(chǎn)公允價值的證明，如果不能提供上述證明，公益性群眾團(tuán)體不得向其開具公益性捐贈票據(jù)或者《非稅收入一般繳款書》收據(jù)聯(lián)。
此項(xiàng)規(guī)定主要是防止捐贈方惡意提高捐贈資產(chǎn)的價值，以獲得更大的稅前扣除金額，從而達(dá)到少繳所得稅的目的。
十、取消公益性捐贈稅前扣除資格的相關(guān)規(guī)定
對存在以下情形之一的公益性群眾團(tuán)體，應(yīng)取消其公益性捐贈稅前扣除資格：
（一）前3年接受捐贈的總收入中用于公益事業(yè)的支出比例低于70%的；
?。ǘ┰谏暾埞嫘跃栀浂惽翱鄢Y格時有弄虛作假行為的；
?。ㄈ┐嬖谔颖芾U納稅款行為或?yàn)樗颂颖芾U納稅款提供便利的；
（四）存在違反該組織章程的活動，或者接受的捐贈款項(xiàng)用于組織章程規(guī)定用途之外的支出等情況的；
（五）受到行政處罰的。
被取消公益性捐贈稅前扣除資格的公益性群眾團(tuán)體，存在本條第一款第（二）項(xiàng)、第（三）項(xiàng)、第（四）項(xiàng)、第（五）項(xiàng)情形的，3年內(nèi)不得重新申請公益性捐贈稅前扣除資格。
對存在本條第一款第（三）項(xiàng)、第（四）項(xiàng)情形的公益性群眾團(tuán)體，應(yīng)對其接受捐贈收入和其他各項(xiàng)收入依法補(bǔ)征企業(yè)所得稅。
十一、公益性捐贈時應(yīng)通過核對名單確定能否稅前扣除
對于通過公益性群眾團(tuán)體發(fā)生的公益性捐贈支出，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)對照財(cái)政、稅務(wù)部門聯(lián)合發(fā)布的名單，接受捐贈的群眾團(tuán)體位于名單內(nèi)，則企業(yè)或個人在名單所屬年度發(fā)生的公益性捐贈支出可按規(guī)定進(jìn)行稅前扣除；接受捐贈的群眾團(tuán)體不在名單內(nèi)，或雖在名單內(nèi)但企業(yè)或個人發(fā)生的公益性捐贈支出不屬于名單所屬年度的，不得扣除。
注意：無論是企業(yè)和個人在捐贈時，還是稅務(wù)機(jī)關(guān)在檢查時，均要對照稅務(wù)部門審批的名單，查看其否有稅前扣除的資格。
十二、獲得資格的單位條件不符合時應(yīng)主動報(bào)告
獲得公益性捐贈稅前扣除資格的公益性群眾團(tuán)體，應(yīng)自不符合本通知第四條規(guī)定條件之一或存在本通知第九條規(guī)定情形之一之日起15日內(nèi)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)告，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可暫時明確其獲得資格的次年內(nèi)企業(yè)向該群眾團(tuán)體的公益性捐贈支出，不得稅前扣除，同時提請財(cái)政部、國家稅務(wù)總局或省級財(cái)政、稅務(wù)部門明確其獲得資格的次年不具有公益性捐贈稅前扣除資格。
十三、財(cái)稅[2009]124號文件執(zhí)行的追溯時間
該文件從2008年1月1日起執(zhí)行。該文件發(fā)布前已經(jīng)取得和未取得公益性捐贈稅前扣除資格的群眾團(tuán)體，均應(yīng)按該文件規(guī)定提出申請。因此，不僅在2009年度所得稅匯繳申報(bào)中應(yīng)注意該文件規(guī)定的內(nèi)容，對2008年度已進(jìn)行的所得稅匯算清繳，也應(yīng)按此文件進(jìn)行追溯執(zhí)行，并及時調(diào)整企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額。