免抵退稅計算方法案例詳解
???? 筆者在日常工作中，發(fā)現(xiàn)許多財務(wù)工作者，尤其是剛接觸出口退稅業(yè)務(wù)的財務(wù)工作者對生產(chǎn)企業(yè)自營出口或者委托外貿(mào)企業(yè)代理出口（以下簡稱生產(chǎn)企業(yè)出口）的免、抵、退稅的計算似懂非懂，未運用正確的方法從本質(zhì)上去理解該項經(jīng)濟業(yè)務(wù)。
生產(chǎn)企業(yè)出口貨物適用零稅率制度。適用零稅率的行為，一方面實際上不需要繳納增值稅，另一方面，還可以抵扣用于零稅率行為的購進貨物所承擔(dān)的進項稅額，因此，才會產(chǎn)生出口退稅的制度。
生產(chǎn)企業(yè)出口的自產(chǎn)貨物，除非另外有規(guī)定，一律實行免、抵、退稅的辦法。
一、基于假設(shè)條件下的免、抵、退稅理解
財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于進一步推進出口貨物實行免抵退稅辦法的通知》（財稅〔2002〕7號）規(guī)定，生產(chǎn)企業(yè)是指獨立核算、經(jīng)主管國稅機關(guān)認(rèn)定為增值稅一般納稅人，并且具有實際生產(chǎn)能力的企業(yè)和企業(yè)集團。對于此類的生產(chǎn)企業(yè)執(zhí)行免、抵、退稅管理辦法。實踐中，財務(wù)工作者基本都清楚這些含義，但是在真正的計算過程中感覺無所適從。如果我們能夠運用化繁為簡的方法，結(jié)合增值稅的計稅原理進行理解，或許會達(dá)到柳暗花明又一村的效果。
增值稅實行發(fā)票扣稅法。生產(chǎn)企業(yè)的一般計稅方法，用公式表示為：
應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷項稅額－當(dāng)期進項稅額為理解方便起見，我們假設(shè)：1.期初的留抵稅額為0元；2.免稅購進的原材料為0元；3.出口貨物的退稅率等于出口貨物征稅率，均為17%。
在此基礎(chǔ)上，我們可以得出（見表一）：
應(yīng)納稅額=（當(dāng)期內(nèi)銷部分銷項稅額－當(dāng)期內(nèi)外銷部分進項稅額）
免抵退稅額=當(dāng)期外銷銷售額×征稅率
值得注意的是，應(yīng)納稅額中，外銷部分的進項稅額也計算在內(nèi)，即已經(jīng)實現(xiàn)了外銷產(chǎn)品的零稅率。因此，我們需要關(guān)注的是應(yīng)納稅額與免抵退稅額之間的關(guān)系。通過兩者之間關(guān)系的比較，我們才能判斷當(dāng)期退稅額及當(dāng)期免抵額的具體情況。
例1，A公司系符合免、抵、退稅政策的一家生產(chǎn)企業(yè)，2009年6月發(fā)生經(jīng)濟業(yè)務(wù)：自營出口產(chǎn)品1萬臺，離岸價格（FOB）為每臺100美元，外匯人民幣牌價為1美元：7.0元，內(nèi)銷貨物不含稅的銷售額為5000萬元。本期購入材料的進項稅額為800萬元。假設(shè)該公司無上月留抵待扣進項稅，無免稅購進的原材料，出口退稅率為17%。
試計算A公司2009年6月份的免、抵、退稅。
應(yīng)納稅額=（當(dāng)期內(nèi)銷部分銷項稅額－當(dāng)期內(nèi)外銷部分進項稅額）=（5000×17%－800）=50萬元
免抵退稅額=當(dāng)期外銷銷售額×征稅率=（1×100×7）×17%=119萬元
因為應(yīng)納稅額≥0，所以當(dāng)期退稅額=0萬元，當(dāng)期免抵稅額=119萬元。
例2，A公司內(nèi)銷貨物不含稅的銷售額為4500萬元，其他條件按例1不變。
試計算A公司2009年6月份的免、抵、退稅。
應(yīng)納稅額=（當(dāng)期內(nèi)銷部分銷項稅額－當(dāng)期內(nèi)外銷部分進項稅額）=（4500×17%－800）=－35萬元
免抵退稅額=當(dāng)期外銷銷售額×征稅率=（1×100×7）×17%=119萬元
因為應(yīng)納稅額＜0，且其絕對值＜免抵退稅額，所以當(dāng)期退稅額=35萬元，當(dāng)期免抵稅額=（119－35）=84萬元。
例3，A公司內(nèi)銷貨物不含稅的銷售額為3500萬元，其他條件按例1不變。
試計算A公司2009年6月份的免、抵、退稅。
應(yīng)納稅額=（當(dāng)期內(nèi)銷部分銷項稅額－當(dāng)期內(nèi)外銷部分進項稅額）=（3500×17%－800）=－205萬元
免抵退稅額=當(dāng)期外銷銷售額×征稅率=（1×100×7）×17%=119萬元
因為應(yīng)納稅額＜0，且其絕對值＞免抵退稅額，所以當(dāng)期退稅額=119萬元，當(dāng)期免抵稅額=0萬元；留抵下期抵扣稅額=（205－119）=86萬元。
二、實務(wù)操作中的免、抵、退運用
在實務(wù)操作中，上述三條假設(shè)都需要推翻。這就要求我們在理解的基礎(chǔ)上，對免、抵、退能夠嫻熟地運用。
首先，對假設(shè)基礎(chǔ)上的公式進行調(diào)整。
一般情況下，生產(chǎn)企業(yè)出口一般都有上期留存抵扣的余額。因此這一因素要在應(yīng)納稅額中進行調(diào)整。我國實行出口退稅率制度，出口貨物只能按照國家規(guī)定的出口退稅率享受出口退稅待遇，大部分商品的出口退稅是不徹底的，也就是說，仍然是帶著國內(nèi)增值稅負(fù)擔(dān)進入國際市場的。退稅率和征稅率之間會有一定的差額，這一部分屬于不予免抵退部分———“當(dāng)期外銷免抵退稅不予免抵稅額”，應(yīng)該作為應(yīng)納稅額的一部分進行調(diào)整。由于存在免稅購進原材料，包括從國內(nèi)購進免稅原材料和進料加工免稅進口料件，因為其屬于免稅購進，所以在計算外銷銷售額時，應(yīng)該將該因素考慮進去，將其從外銷銷售額中剔除。
考慮上述實務(wù)中三種情況后，應(yīng)納稅額與免抵退稅額計算公式調(diào)整為（見表二）：
應(yīng)納稅額=當(dāng)期內(nèi)銷銷項稅額－當(dāng)期進項稅額＋出口不予免抵退部分稅額－上期留抵稅額
免抵退稅額=扣除免稅購進原材料的外銷銷售額×退稅率
例4，B公司系符合免、抵、退政策的一家生產(chǎn)企業(yè)，2009年6月份發(fā)生經(jīng)濟業(yè)務(wù)：自營出口產(chǎn)品1萬臺，離岸價格（FOB）為每臺100美元，外匯人民幣牌價為1美元：7.0元，內(nèi)銷貨物不含稅的銷售額為5000萬元。本期購入材料的進項稅額為800萬元。B公司上月留抵待扣進項稅10萬元，B公司本期免稅購進的原材料為進料加工免稅進口料件，其組成計稅價格為100萬元，假設(shè)出口退稅率為13%。
試計算B公司2009年6月份的免、抵、退稅。
應(yīng)納稅額=當(dāng)期內(nèi)銷銷項稅額－當(dāng)期進項稅額＋出口不予免抵退部分稅額－上期留抵稅額=5000×17%－800＋（700－100）×（17%－13%）－10=850－800＋24－10=64萬元
免抵退稅額=扣除免稅購進原材料的外銷銷售額×退稅率=（700－100）×13%=78萬元
因為應(yīng)納稅額≥0，所以當(dāng)期退稅額=0萬元，當(dāng)期免抵稅額=78萬元。
如例2、例3所示，我們也可以通過修改內(nèi)銷數(shù)額，來驗證其他兩種情況。因篇幅有限，不一一舉例。
通過對生產(chǎn)企業(yè)出口的免、抵、退公式的理解，我們可以把應(yīng)納稅額與免抵退稅額兩者之間的關(guān)系、當(dāng)期退稅額及當(dāng)期免抵額的情況用下圖表示（見表三）。
表一：經(jīng)過假設(shè)后的應(yīng)納稅額及免抵退稅額示意表（表格內(nèi)容詳見報紙）
表二：實務(wù)中的應(yīng)納稅額與免抵退稅額情況表（表格內(nèi)容詳見報紙）
表三：應(yīng)納稅額與免抵退稅額關(guān)系（表格內(nèi)容詳見報紙）