收入類納稅調(diào)整項目填報詳解（一）
???? 企業(yè)所得稅年度納稅申報表主表第14行至第21行為納稅調(diào)整的計算部分，其中第14行為納稅調(diào)整增加項目，第15行為納稅調(diào)整減少項目，以使會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定不一致的項目，在進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)增或調(diào)減后符合稅法的規(guī)定。由于企業(yè)所得稅年度納稅申報表的核心就是將會計利潤總額調(diào)整為應(yīng)納稅所得額，所以該項目也是本套報表的填報重點和難點。
此項目填報的思路應(yīng)該是：先填附表三（納稅調(diào)整項目明細(xì)表），然后根據(jù)附表三分析填列主表第14行或第15行以及其他行次。下面先介紹附表三（納稅調(diào)整項目明細(xì)表）收入類項目的填報。
1.視同銷售收入
填報會計上不作為銷售核算，而在稅收上應(yīng)作應(yīng)稅收入，計算繳納企業(yè)所得稅的收入，只需填寫調(diào)增金額。數(shù)據(jù)來源于附表一（1）、（2）、（3）。
根據(jù)附表一（1），視同銷售主要包括如下三項內(nèi)容：非貨幣性交易視同銷售收入，貨物、財產(chǎn)、勞務(wù)視同銷售收入和其他視同銷售收入。
?。?）非貨幣性交易視同銷售收入附表一（1）第14行“非貨幣性交易視同銷售收入”：執(zhí)行《企業(yè)會計制度》、《小企業(yè)會計制度》或《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的納稅人，填報不具有商業(yè)實質(zhì)或交換涉及資產(chǎn)的公允價值均不能可靠計量的非貨幣性資產(chǎn)交換，按照稅收規(guī)定應(yīng)視同銷售確認(rèn)收入的金額。
《非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則》第三條規(guī)定，非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)同時滿足下列兩個條件：該項交換具有商業(yè)實質(zhì)，換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠地計量，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的公允價值和補(bǔ)價、應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本，換出資產(chǎn)的公允價值與賬面價值的差額計入當(dāng)期損益。未同時滿足上述兩個條件的非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)，則應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價值和補(bǔ)價、應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的入賬價值，且不確認(rèn)損益。
《企業(yè)所得稅法實施條例》第二十五條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。
從上述規(guī)定可以看出，雖然《企業(yè)所得稅法》與《非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則》存在差異，但這種情況僅發(fā)生在非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實質(zhì)或資產(chǎn)的公允價值不能夠可靠地計量時。若非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì)且資產(chǎn)的公允價值能夠可靠地計量，會計與稅法的處理是一致的，無須調(diào)整。
?。?）貨物、財產(chǎn)、勞務(wù)視同銷售收入附表一（1）第15行“貨物、財產(chǎn)、勞務(wù)視同銷售收入”：執(zhí)行《企業(yè)會計制度》、《小企業(yè)會計制度》的納稅人，填報將貨物、財產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，按照稅法相關(guān)規(guī)定應(yīng)視同銷售確認(rèn)收入的金額。
此項調(diào)整也是針對《企業(yè)所得稅法實施條例》第二十五條作出的，由于上述行為會計上不作為銷售處理，所以產(chǎn)生了會計與稅法的差異，需要納稅調(diào)增。
?。?）其他視同銷售收入附表一（1）第16行“其他視同銷售收入”：填報稅收規(guī)定的上述貨物、財產(chǎn)、勞務(wù)之外的其他視同銷售收入金額。此項是一個兜底項目。
2.接受捐贈收入
因為根據(jù)新會計準(zhǔn)則，接受捐贈應(yīng)作為收入核算，因此，涉及此調(diào)整項目的企業(yè)只有執(zhí)行企業(yè)會計制度、將接受捐贈納入資本公積核算的納稅人，應(yīng)作調(diào)增處理。
3.不符合稅收規(guī)定的銷售折扣和折讓
填報不符合稅收規(guī)定的銷售折扣和折讓應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整的金額。
國家稅務(wù)總局《關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函〔2008〕875號）規(guī)定，企業(yè)為促進(jìn)商品銷售而在商品價格上給予的價格扣除屬于商業(yè)折扣，商品銷售涉及商業(yè)折扣的，應(yīng)當(dāng)按照扣除商業(yè)折扣后的金額確定銷售商品收入金額。債權(quán)人為鼓勵債務(wù)人在規(guī)定的期限內(nèi)付款而向債務(wù)人提供的債務(wù)扣除屬于現(xiàn)金折扣，銷售商品涉及現(xiàn)金折扣的，應(yīng)當(dāng)按扣除現(xiàn)金折扣前的金額確定銷售商品收入金額，現(xiàn)金折扣在實際發(fā)生時作為財務(wù)費用扣除。企業(yè)因售出商品的質(zhì)量不合格等原因而在售價上給的減讓屬于銷售折讓；企業(yè)因售出商品質(zhì)量、品種不符合要求等原因而發(fā)生的退貨屬于銷售退回。企業(yè)已經(jīng)確認(rèn)銷售收入的售出商品發(fā)生銷售折讓和銷售退回，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生當(dāng)期沖減當(dāng)期銷售商品收入。
由此可見，不符合上述規(guī)定的銷售折讓和折扣就屬于納稅調(diào)增項目。
4.未按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)的收入
填報會計上按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)收入，計稅時按照收付實現(xiàn)制確認(rèn)的收入。執(zhí)行會計制度的企業(yè)無須填報。
以分期收款銷售商品銷售收入的確認(rèn)為例，《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號——收入》規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照從購貨方己收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款確定商品銷售收入金額，己收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款顯失公允的除外。在某種情況下，應(yīng)收的合同或協(xié)議價款的收取采用遞延方式，如分期收款銷售貨物，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應(yīng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價款的公允價值確定銷售商品收入金額，應(yīng)收的合同或協(xié)議價款與其公允價值之間的差額，應(yīng)當(dāng)在合同或協(xié)議期間內(nèi)采用實際利率法進(jìn)行攤銷，計入當(dāng)期損益?！镀髽I(yè)所得稅法實施條例》第二十三規(guī)定，以分期收款方式銷售貨物的，按照合同約定的收款日期確認(rèn)收入的實現(xiàn)。對分期收款方式銷售貨物的，按照合同或協(xié)議約定的金額確認(rèn)銷售收入金額。按照合同約定的收款日期確認(rèn)收入的實現(xiàn)，其實是權(quán)責(zé)發(fā)生制原則的一個例外，接近于收付實現(xiàn)制原則，二者產(chǎn)生的差異須作納稅調(diào)增。
另外，持續(xù)時間超過12個月的收入、利息收入、租金收入的確認(rèn)等會計處理與稅收處理不一致的項目，應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整。
???? （作者：李記有? 董春輝）